Ekspertyza w formie audytu energetycznego budynku a stosowanie ulgi termomodernizacyjnej

Warunki zastosowania ulgi termomodernizacyjnej zostały jasno określone w art. 26h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej określanej jako: „ustawa”), w definicji przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustalonej ustawą z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów, a także w wykazie wydatków objętych ulgą termomodernizacyjną zawartym w rozporządzeniu Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. Tymczasem w praktyce orzeczniczej organów interpretacyjnych wskazywane są dodatkowe przesłanki korzystania z przedmiotowej ulgi, czasem nieznajdujące umocowania w obowiązujących regulacjach prawnych. Przykładem takiego wymogu jest posiadanie ekspertyzy sporządzonej przez wykwalifikowanego audytora energetycznego w formie audytu energetycznego budynku.

Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 26h ust. 1 ustawy, ulga termomodernizacyjna dotyczy wyłącznie wydatków poniesionych na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w budynku mieszkalnym jednorodzinnym w rozumieniu art. 3 pkt 2a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, czyli w budynku wolno stojącym albo w budynku w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służącym zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiącym konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku. Podatnik ma przy tym prawo do ulgi termomodernizacyjnej, jeśli budynek, którego jest właścicielem lub współwłaścicielem, ma status budynku mieszkalnego jednorodzinnego, w rozumieniu powyższej definicji, najpóźniej na dzień dokonania odliczenia.

Wydatki podlegające odliczeniu muszą być poniesione na realizację przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, którego przedmiotem – zgodnie z art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (dalej: ustawa o termomodernizacji) – jest:

1. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych,
2. ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie strat energii pierwotnej w lokalnych sieciach ciepłowniczych oraz zasilających je lokalnych źródłach ciepła, jeżeli budynki mieszkalne, do których dostarczana jest z tych sieci energia, spełniają wymagania w zakresie oszczędności energii, określone w przepisach prawa budowlanego, lub zostały podjęte działania mające na celu zmniejszenie zużycia energii dostarczanej do tych budynków,
3. wykonanie przyłącza technicznego do scentralizowanego źródła ciepła, w związku z likwidacją lokalnego źródła ciepła, w wyniku czego następuje zmniejszenie kosztów pozyskania ciepła dostarczanego do budynków mieszkalnych,
4. całkowita lub częściowa zamiana źródeł energii na źródła odnawialne lub zastosowanie wysokosprawnej kogeneracji.

Jednocześnie katalog wydatków uprawniających do ulgi termomodernizacyjnej zawiera załącznik do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w sprawie określenia wykazu rodzajów materiałów budowlanych, urządzeń i usług związanych z realizacją przedsięwzięć termomodernizacyjnych (dalej: rozporządzenie).

W żadnej z wymienionych regulacji nie przewiduje się przesłanki przeprowadzenia audytu energetycznego budynku. To jednak nie przeszkodziło Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 marca 2021 r. uznać za nieprawidłowe stanowiska podatnika, który wnioskując o wydanie interpretacji dążył do potwierdzenia, że wydatki na zakup i montaż urządzeń klimatyzacyjnych z możliwością ogrzewania można odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej i dokonać odliczenia tego wydatku od podstawy opodatkowania.

Organ zauważył wprawdzie, że w katalogu wydatków polegających odliczeniu stanowiącym załącznik do rozporządzenia Ministra Inwestycji i Rozwoju z dnia 21 grudnia 2018 r. w części 1 w punkcie 11 została wskazana pompa ciepła wraz z osprzętem, natomiast w części 2 w punkcie 10 wskazano montaż pompy ciepła, a więc potwierdził dopuszczalność zastosowania ulgi termomodernizacyjnej w przypadku realizacji tego rodzaju inwestycji, jednakże równocześnie ocenił, że wydatki na klimatyzator z funkcją grzania z wbudowaną pompą ciepła można uznać za wydatki na przedsięwzięcie termomodernizacyjne jedynie warunkowo, tj. wyłącznie w sytuacji, gdy faktycznie urządzenie to przyczynia się do poprawy efektywności energetycznej budynku, co można potwierdzić na podstawie ekspertyzy sporządzonej w formie audytu energetycznego budynku przez wykwalifikowanego audytora energetycznego. Jeżeli zatem klimatyzator z funkcją grzania z wbudowaną pompą ciepła poprawia efektywność energetyczną w budynku mieszkalnym, wydatki na jego zakup i montaż można odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej, o której mowa w art. 26h ust. 1 ustawy. Ponieważ w rozpatrywanej sytuacji z opisu stanu faktycznego zamieszczonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie wynikało, że podatnik taką ekspertyzę posiada, zatem Dyrektor KIS skonstatował, iż nie zachodzi możliwość odliczenia wydatków poniesionych w 2020 r. na zakup i montaż klimatyzacji z funkcją ogrzewania, w ramach przedmiotowej ulgi termomodernizacyjnej na podstawie art. 26h ust. 1 ustawy.

WSA w Lublinie, rozstrzygając spór pomiędzy organem a podatnikiem, który zaskarżył powołaną interpretację oceniając ją jako dowolną, w wyroku z dnia 16 lipca 2021 r. (I SA/Lu 218/21) przyznał rację podatnikowi.

Sąd zgodził się, że przepisy powołane przez Dyrektora KIS w uzasadnieniu interpretacji nie zastrzegają nawet możliwości żądania złożenia przedmiotowego audytu, a zatem organ podatkowy, wyprowadzając konkluzję o nieprawidłowym stanowisku wnioskodawcy dopuścił się błędnej wykładni przepisów wskazanych w punkcie 1 skargi (art. 26h ust. 1 i ust. 10 ustawy w zw. z art. 2 pkt 2 ustawy o termomodernizacji w zw. z punktem 10 i 11 części pierwszej załącznika do rozporządzenia).

WSA podkreślił, że pojęcie audytu energetycznego określone jest w art. 2 pkt 8 ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów i oznacza – opracowanie określające zakres oraz parametry techniczne oraz ekonomiczne przedsięwzięcia termomodernizacyjnego, ze wskazaniem rozwiązania optymalnego, w szczególności z punktu widzenia kosztów realizacji tego przedsięwzięcia oraz oszczędności energii, stanowiące jednocześnie założenia do projektu budowlanego.

W opinii Sądu wymienienie wykonania audytu energetycznego budynku przed realizacją przedsięwzięcia termomodernizacyjnego w katalogu wydatków objętych ulgą termomodernizacyjną określonym w rozporządzeniu oznacza tylko tyle, że w razie, gdy podatnik zdecyduje się na przeprowadzenie takiego audytu, wydatek poniesiony z tego tytułu może odliczyć w ramach ulgi termomodernizacyjnej.

Ostatecznie zatem WSA uznał, że ocena organu interpretacyjnego dotycząca potwierdzenia prawa do ulgi termomodernizacyjnej, ale tylko pod warunkiem wylegitymowania się audytem energetycznym jest całkowicie dowolna w kontekście wskazanych wyżej przepisów prawa materialnego, które – wbrew stanowisku zaprezentowanemu w uzasadnieniu interpretacji – nie uzależniają prawa do opisanej preferencji od realizacji nieistniejącego obowiązku.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu