Jak potrącać koszty pośrednie na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych?

Koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami) potrąca się w dacie poniesienia kosztu, tj. w dniu, w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) w księgach rachunkowych, niezależnie od sposobu ich ujęcia w księgach rachunkowych.

Zasady potrącania kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami reguluje art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z nimi, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zgodnie z wieloletnim poglądem organów podatkowych w zakresie momentu potrącania kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, a więc także kosztów remontów, moment uznania tych kosztów jako koszty uzyskania przychodów uzależniony był od ich ujęcia księgowego jako koszty zgodnie z przepisami bilansowymi.

Tak np. w interpretacji indywidualnej z dnia 6 sierpnia 2018 r. (0111-KDIB1-1.4010.230.2018.1.NL) Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Organ uznał w niej, że ustawodawca uzależnia moment, w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy o rachunkowości. Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowości, przy zachowaniu zasady ostrożności, zasady istotności i zasady współmierności przychodów i kosztów, z uwzględnieniem przyjętej przez niego polityki rachunkowości. Oznacza to, że ujmowanie wydatków jako kosztów zgodnie z zasadami rachunkowości przyjętymi przez podatnika przekłada się na moment potrącalności dla celów podatkowych. Przyjęta przez podatnika polityka rachunkowości nakazująca rozliczać w czasie wydatki remontowe dotyczące posiadanych składników majątku przez z góry prognozowany okres decydować będzie o sposobie ujęcia tych wydatków z punktu widzenia podatkowego. A zatem, skoro dla celów bilansowych omawiane wydatki są rozliczane w czasie, powinny być w tym samym czasie ujmowane jako koszty uzyskania przychodów w rachunku podatkowym.

W roku 2019 pogląd organów podatkowych zaczął ulegać zmianie w związku z odmienną linią orzeczniczą sądów administracyjnych. Przykładem może tutaj być interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lutego 2019 r. (0111-KDIB2-3.4010.382.2018.1.LG). W niej wskazano m.in.: „(…) rozliczenie (…) kosztów remontu, dla celów rachunkowych, poprzez czynne rozliczenia międzyokresowe (…) nie ma znaczenia dla celów podatkowych. Rozliczenie kosztów remontu powinno następować, na podstawie odpowiednio udokumentowanych wydatków, w dacie poniesienia kosztu, tj. w dniu, w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku) w księgach rachunkowych. Podejmując niniejsze rozstrzygnięcie, uwzględniono linię orzeczniczą sądów administracyjnych – wyroki NSA z dnia 9 czerwca 2015 r. sygn. akt II FSK 1236/13, z dnia 6 maja 2015 r. sygn. akt II FSK 1071/13, z dnia 1 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 1604/13, z 20 maja 2014 r. sygn. akt II FSK 1443/12 (…). W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe. (…)”

Powyższy pogląd wyrażony został m.in. w wyroku NSA z dnia 16 listopada 2018 r. (II FSK 2947/16), w którym Sąd wskazał, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu. Ustawa o rachunkowości reguluje inne sfery życia społecznego i gospodarczego, niż ustawy podatkowe, a tym samym, żeby ustawa ta wywoływała skutki podatkowe, muszą istnieć zapisy ustanawiające wyraźne odesłanie do jej treści. W zakresie art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych takie odesłanie, pośrednio dotyczy tylko ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, będących pojęciami stricte bilansowymi (wyrok NSA z dnia 24 sierpnia 2018 r. II FSK 2721/16).

 

 

Wróć do spisu treści serwisu