W stanie prawnym obowiązującym w roku 2017, przesłanka rzeczywistego właściciela jako warunek zwolnienia z opodatkowania obowiązywała wyłącznie w odniesieniu do innych należności podlegających podatkowi u źródła, tj. należności licencyjnych, odsetek, praw autorskich itp.
Zgodnie z art. 4a pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, rzeczywistym właścicielem jest podmiot otrzymujący daną należność dla własnej korzyści, niebędący pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym do przekazania całości lub części danej należności innemu podmiotowi. W stanie prawnym obowiązującym w roku 2017, a także w latach następnych, dla zwolnienia od podatku wypłaconej dywidendy, warunek posiadania przez podmiot uzyskujący dywidendę statusu „rzeczywistego właściciela” był nieistotny.
W zakresie pojęcia, koncepcji „beneficial owner” wskazać należy, że jest on właścicielem majątku w sensie ekonomicznym, a nie tylko posiadającym formalnie tytuł prawny do tej płatności. Idzie więc o zakres uprawnień odbiorcy dochodów z dywidendy względem uzyskiwanych świadczeń z tego tytułu, a więc prawo do rozporządzania dochodem, tj. rzeczywiste dysponowanie według własnego uznania, a nie dysponowanie jedynie w znaczeniu formalnym. Brak prawa do swobodnego dysponowania uzyskanym dochodem bądź bardzo ograniczony zakres tego uprawnienia wynika ze związania odbiorcy zobowiązaniem do jego przekazania podmiotowi trzeciemu bądź wykorzystania go w sposób określony przez inne osoby. W świetle tej koncepcji rzeczywistym beneficjentem jest podmiot, który ma prawo do efektywnego wykonywania uprawnienia do rozporządzania danym strumieniem dochodu. Interpretacja pojęcia „beneficial owner” nie powinna być więc ograniczona do ściśle technicznego znaczenia.
W stanie prawnym obowiązującym w roku 2017, przesłanka rzeczywistego właściciela jako warunek zwolnienia z opodatkowania obowiązywała wyłącznie w odniesieniu do innych należności podlegających podatkowi u źródła, tj. należności licencyjnych, odsetek, praw autorskich itp. Na powyższe wprost wskazuje art. 21 ust. 3 pkt 4 powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. Brak analogicznego wymogu w zakresie opodatkowania wypłaty dywidendy oznacza, że dokonywanie oceny prawnej na podstawie przesłanki, której brak jest w przepisach prawa podatkowego, jest niezgodnie z prawem. WSA w Warszawie w wyroku z dnia 25 kwietnia 2022 r. (III SA/Wa 2679/21) wprost stwierdził, że: „(…) Uwzględnienie wykładni systemowej wewnętrznej również dowodzi, że zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 u.p.d.o.p. nie jest warunkowane kwalifikowanym statusem odbiorcy należności jako właściciela rzeczywistego.” W tym wyroku wyrażony został także pogląd, zgodnie z którym: „Podkreślić także należy, że przesłanka rzeczywistego właściciela jako warunek zwolnienia z opodatkowania obowiązuje w odniesieniu do innych należności podlegających podatkowi u źródła, tj. należności licencyjnych, odsetek, praw autorskich etc. Na powyższe wprost wskazuje treść art. 21 ust. 3 pkt 4 u.p.d.o.p. w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. Brak analogicznego wymogu na płaszczyźnie opodatkowania wypłaty dywidendy zmusza do wniosku, że analizując sytuację P. pod kątem przesłanki rzeczywistego właściciela Organ postępuje wbrew woli ustawodawcy (krajowego jak i unijnego) dokonując oceny prawnej na podstawie przesłanki, której brak jest w relewantnych w sprawie przepisach prawa podatkowego. Uwzględnienie wykładni systemowej wewnętrznej również zatem dowodzi, że zwolnienie przewidziane w art. 22 ust. 4 u.p.d.o.p. nie jest warunkowane kwalifikowanym statusem odbiorcy należności jako właściciela rzeczywistego.”
Andrzej Łukiańczuk
Doradca podatkowy nr 10266
andrzej.lukianczuk@isp-modzelewski.pl
tel. 22 517 30 60 wew. 129
