W interpretacji podatkowej z dnia 19 czerwca 2020 r. o sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.191.2020.2.JKT Dyrektor KIS stwierdził, że umowa stałych usług agencyjnych, będąca umową pośrednictwa handlowego nie zawiera się w katalogu usług niematerialnych podlegających ograniczeniu co do wysokości kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 podatku dochodowego od osób prawnych.
W omawianej sprawie do organu podatkowego zgłosił się Wnioskodawca, który zawarł z podmiotem powiązanym jako pośrednikiem handlowym umowę o świadczenie stałych usług agencyjnych (akwizycji), której celem jest pośredniczenie w zdobywaniu klientów na usługi świadczone przez Podatnika. Do obowiązków pośrednika handlowego należy, np. doprowadzenie do podpisania umów na rzecz Podatnika, stałe pozyskiwanie nowych klientów na usługi oferowane przez Podatnika czy badanie wiarygodności prawno-finansowej potencjalnych klientów. Symbol PKWiU dla wskazanych usług, według nomenklatury polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług wprowadzonej rozporządzeniem Rady ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług to 74.90.20.0 ? pozostałe usługi profesjonalne, techniczne i handlowe, gdzie indziej niesklasyfikowane. Wnioskodawca zadał organowi pytanie: czy umowa stałych usług agencyjnych, będąca umową pośrednictwa handlowego zawiera się w katalogu usług niematerialnych podlegających ograniczeniu co do wysokości kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
W opinii Wnioskodawcy, otwarty katalog świadczeń objętych limitem, o którym mowa w art. 15e przywołanej ustawy, pozostawia pewną swobodę organom podatkowym szczególnie w zakresie tzw. świadczeń o podobnym charakterze. Podatnik podkreślił, że w tym temacie występują różnice w rozstrzygnięciach organów podatkowych i sądów (por. interpretacje o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.136.2018.3.PH, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.272.2018.2.MJ z wyrokami sądów administracyjnych o sygnaturach: sygn. I SA/Kr 1006/18, I SA/Po 900/18, I SA/Kr 1398/18). Zdaniem podatnika umowy pośrednictwa handlowego nie są kwalifikowane jako podlegające limitowaniu w kosztach uzyskania przychodów ? intencją ustawodawcy w konstrukcji tego przepisu było ograniczenie usług trudnych do zmierzenia, a linia orzecznicza zbieżna jest z jego stanowiskiem. Tytułem przykładu: Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z 20 lutego 2019 r. o sygn.: I SA/Kr 1398/18 uznał (odmiennie od dyrektora KIS), że usługi w zakresie wsparcia sprzedaży nie są objęte koniecznością limitowania. W uzasadnieniach powyższych wyroków WSA wskazały, że o podobieństwie świadczeń do usług niematerialnych wymienionych w katalogu art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. można mówić w przypadku, gdy dana usługa wykazuje cechy zbieżne z usługami podlegającymi ograniczeniom w przeważającym stopniu. Podatnik wskazał natomiast, iż celem zawarcia umowy pośrednictwa z agentami jest wyszukiwanie klientów oraz, co istotne, pośredniczenie w zawieraniu tych umów. Wnioskodawca wskazał na zbieżność swojego toku rozumowania ze stanowiskiem WSA, który stanowi, iż wziąwszy pod uwagę dwa zbiory: zbiór usług reklamowych oraz zbiór usług pośrednictwa, należy zauważyć, że ich część wspólna występuje tylko w jednym niewielkim stopniu ? w obszarze promocji, która musi być nieodzownym elementem działania pośrednika. W konsekwencji Wnioskodawca wskazał, iż agenci nie świadczą na rzecz spółki żadnych usług reklamowych, a jedynie pełnią funkcję typową dla pośredników (agentów) sprzedaży. W związku z powyższym umowa usług agencyjnych, będąca umową pośrednictwa handlowego zawiera się w katalogu usług niematerialnych podlegających ograniczeniu co do wysokości kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 przywołanej ustawy.
Zdania tego nie podzielił organ podatkowy. Wskazał on, iż zawarty w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. katalog świadczeń skutkujących ograniczeniem zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych. W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 przywołanej ustawy, ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. W związku z powyższym dyrektor KIS podkreślił że zagadnieniem podlegającym rozstrzygnięciu jest indywidualna ocena charakteru ponoszonych przez Wnioskodawcę poszczególnych wydatków przy uwzględnieniu specyfiki działalności prowadzonej przez tego podatnika.
Po przeanalizowaniu przypadku Podatnika dyrektor KIS stwierdził, iż do wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie usług agencyjnych (akwizycji) znajdzie zastosowanie ograniczenie wynikające z art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r, ponieważ nabywane przez Wnioskodawcę usługi agencyjne posiadają cechy charakterystyczne dla świadczeń objętych ograniczeniem wynikającym z przywołanego przepisu, które przeważają nad elementami charakterystycznymi dla innych świadczeń.
Organ podatkowy uznał, że usługi agencyjne (akwizycji) świadczone przez pośrednika handlowego na rzecz Wnioskodawcy są usługami (świadczeniami) o podobnym charakterze do usług, które zostały wymienione w art. 15e ust. 1 u.p.d.o.p., w szczególności do usług doradczych, usług reklamowych, czy usług badania rynku. Stwierdził, on: ?(?) wg definicji Słownika Języka Polskiego PWN doradztwo to: „udzielanie fachowych porad”, trudno przyjąć, że w realiach współpracy gospodarczej świadczenie odpłatnych usług pośrednictwa przez inny podmiot, w wymienionych powyżej dziedzinach, nie wiąże się faktycznie z udzielaniem fachowych porad z jego strony opartych na ewentualnej wiedzy, doświadczeniu i kompetencjach biznesowych?. Dodał także, iż trudno również wyobrazić sobie usługę pozyskiwania nowych klientów bez jednoczesnego promowania go, jego reklamowania, przekazywania informacji o nim, jego zaletach, wartości, miejscach i możliwościach jego nabycia, zachęcania do nabycia produktu od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego, zatem bez tych wszystkich czynności, które, jak wyżej wskazano, charakterystyczne są dla usług reklamowych.
W ocenie dyrektora KIS z powyższego wynika, że ww. usługi stanowią usługi o podobnym charakterze do świadczeń expressis verbis wskazanych w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992. Stanowiące przedmiot interpretacji usługi podobnie jak wskazane wprost w treści przywołanego przepisu usługi, stanowią usługi niematerialne polegającą na reklamie, badaniu rynku oraz doradztwie. W rezultacie powyższe usługi podlegają limitowaniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na mocy art. 15e ust. 1 przywołanego aktu prawnego.
Podsumowując: zgodnie z linią prezentowaną przez organy podatkowe umowa stałych usług agencyjnych, będąca umową pośrednictwa handlowego nie zawiera się w katalogu usług niematerialnych podlegających ograniczeniu co do wysokości kosztu uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 podatku dochodowego od osób prawnych. Niemniej jednak należy pamiętać, że w kwestii tej wystąpić mogą różnice zdań między organami podatkowymi, a sądami.
