W przypadku finansowania przez zleceniodawcę kosztów podróży zleceniobiorców zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Co do zasady zastosowanie znajduje zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b (dla osób niebędących pracownikami) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika i czas podróży osoby niebędącej pracownikiem ? do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.
Odrębnymi przepisami, o których mowa powyżej, są przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej.
Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. przepis ust. 1 pkt 16 lit. b stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:
- w celu osiągnięcia przychodów lub
- w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
- przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
- przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.
W tym miejscu należy wskazać, że WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 6 grudnia 2018 r. , sygn. akt I SA/Ol 621/18 wskazał, że ?O ile w przypadku pracowników nie ma wątpliwości, że zwolnieniem objęte są wyłącznie diety i inne należności za czas podróży służbowej to w przypadku osób niebędących pracownikami uwzględnić należy świadczenia otrzymane w związku z szeroko rozumianą podróżą. Pojęcia „podróży” nie należy utożsamiać z „podróżą służbową”- pojęciem zdefiniowanym w k.p. Przy braku zaś ustawowej definicji „podróży” należy przyjąć, iż chodzi tu zarówno o podróż odbytą w związku z załatwianiem cudzych spraw, jak również o dojazd na miejsce wykonywania określonych czynności.?
Zaś NSA w wyroku z dnia 12 stycznia 2018 r., sygn. akt II FSK 3509/15, wskazał: ?Wyjazd i uczestnictwo w programie „Mobilność plus” należy uznać za odbycie przez osobę niebędącą pracownikiem podróży, w związku z którą otrzymuje ona diety i inne należności. Udział w programie badawczym ma w związku z tym cechy podróży skutkującej możliwością skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f.?.
Natomiast w wyroku z dnia 19 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3422/15, NSA wskazał: ?Opłata za uczestnictwo w konferencji (kongresie) nie jest należnością za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem, objętą zwolnieniem od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f.?. Pogląd ten wyrażony został również w wyroku NSA z dnia 21 kwietnia 2016 r., sygn. akt II FSK 910/14.
NSA w powołanym wyroku z dnia 19 grudnia 2017 r. podkreślił ?W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f. inaczej, niż w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a u.p.d.o.f. posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”. W związku z tym zakres zwolnienia nie został ograniczony jedynie do podróży służbowych w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1502 z późn. zm.; dalej: k.p.), ale do wszelkich podróży osób niebędących pracownikami, przy spełnieniu wymienionych wcześniej warunków z art. 21 ust. 13 u.p.d.o.f. Brak jest podstaw, żeby dokonywać takiej wykładni zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b u.p.d.o.f. pojęcia „podróż”, aby jego desygnat rozciągnąć poza samo przemieszczanie się osoby delegowanej i objąć nim również realizację celu podróży tej osoby, co otworzyłoby drogę do rozliczenia w ramach kosztów delegacji nie tylko wydatków na przejazdy, noclegi i diety, ale także innych wydatków, służących realizacji celu podróży ? jak kosztu opłaty rejestracyjnej za udział w konferencji naukowej (kongresie). Z uwagi na to, że termin „podróż” nie jest zdefiniowany normatywnie, odwołać się należy do jego potocznego rozumienia, a jest nim „przebywanie drogi do jakiegoś odległego miejsca” (zob. Uniwersalny słownik języka polskiego, pod red. S. Dubisza, Warszawa 2008, t. III, s. 255). Zakres znaczeniowy pojęcia jest więc węższy, gdyż nie obejmuje on takiej kategorii, jak cel przebywania drogi. Podkreślenia wymaga, że realizacja celu podróży to zasadniczo odmienny zespół czynności, niż sama podróż. Dlatego też ewentualne wydatki, wiążące się z realizacją tego celu, do kosztów samej podróży zaliczone być nie mogą.
Wypada dodatkowo zauważyć, że rodzaje wydatków, które podlegają zwrotowi jako należności z tytułu podróży, są wymienione w rozporządzeniu MPPS. Takimi wydatkami są: diety (na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia), przejazdy, dojazdy środkami komunikacji miejscowej, noclegi (zakwaterowanie). Wymienione rodzaje wydatków pośrednio wskazują też na charakter takich wydatków, które można uznać za „inne, określone przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb”, w rozumieniu tych rozporządzeń. Będą to zatem wydatki uzupełniające te, wprost wymienione w rozporządzeniach, a więc odnoszące się do wyżywienia, transportu oraz noclegu. Opłata za udział w konferencji do tak rodzajowo określonych wydatków nie należy, wykracza więc także poza zakres przedmiotowy wymienionego rozporządzenia MPPS, współkształtującego zakres zwolnienia podatkowego.
Potwierdzeniem poprawności takiego stanowiska jest § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia MPPS, w którym zakres innych niezbędnych wydatków, związanych z podróżą krajową oraz zagraniczną, został doprecyzowany. Wskazano w nim mianowicie, że wydatki te obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki, wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej. Doprecyzowanie to również odnosi się zatem tylko do tych rodzajowo określonych wydatków, które ściśle związane są z procesem podróżowania jako ? by powtórzyć definicję słownikową ? „przebywania drogi do jakiegoś odległego miejsca”. Opłata za udział w konferencji w doprecyzowanym katalogu innych niezbędnych wydatków, należących do kosztów podróży, również się nie mieści, ponieważ nie jest bezpośrednio związana z odbywaniem podróży jako czynności przemieszczania się.?
