W dniu 17 listopada 2022 r. TSUE wydał wyrok w sprawie C-607/20, GE Aircraft Engine Services Ltd (zwaną dalej „GEAES”) przeciwko Commissioners for His Majesty’s Revenue and Customs (organem podatkowym i celnym, Zjednoczone Królestwo, zwanym dalej „organem podatkowym”).
Zgodnie z opisanym stanem faktycznym sprawy, GEAES, spółka prawa brytyjskiego należąca do międzynarodowej grupy General Electric (zwanej dalej „grupą GE”), prowadzi działalność w Zjednoczonym Królestwie w sektorze produkcji silników lotniczych. Grupa GE wdrożyła program zwany „Above & Beyond”, którego celem było wyróżnienie i nagradzanie najbardziej zasługujących na uznanie i osiągających najlepsze wyniki pracowników. W ramach tego programu każdy pracownik mógł nominować swego współpracownika w związku z działaniami, co do których uważał, iż zasługują one na nagrodę, zgodnie z warunkami udziału w tym programie oraz zgodnie z przewidzianym w nim systemem gradacji nagród.
Zgodnie z ustanowionym w ten sposób systemem nagradzania, o ile pracownik nominowany do nagrody najwyższego stopnia, mógł pod pewnymi warunkami, otrzymać płatność gotówką, o tyle pracownik nominowany do nagrody średniego stopnia mógł otrzymać bony (zwane dalej „odnośnymi bonami”), podczas gdy pracownik nominowany do nagrody najniższego stopnia otrzymywał nagrodę w formie dyplomu uznania.
W przypadku nagrody obejmującej bony pracownik musiał skorzystać ze strony internetowej zawierającej listę szczegółowo wyznaczonych sprzedawców detalicznych (zwanych dalej „wyznaczonymi sprzedawcami detalicznymi”), aby wybrać jednego z nich, u którego mógł wykorzystać swój bon.
Omawiana strona internetowa była zarządzana przez spółkę, która zajmowała się zakupem odnośnych bonów bezpośrednio od wspomnianych sprzedawców detalicznych, aby następnie sprzedać je General Electric USA. Ta ostatnia spółka zbywała je następnie innemu podmiotowi grupy GE, również mającemu siedzibę w Stanach Zjednoczonych, a mianowicie spółce GE HQ, która z kolei odsprzedawała je różnym podmiotom należącym do grupy GE, w szczególności spółce GEAES.
W ramach transakcji końcowej, w trakcie której pracownik nominowany w programie „Above & Beyond” używa swoich bonów w celu nabycia towarów lub usług od jednego z wyznaczonych sprzedawców detalicznych, sprzedawca ten odprowadza podatek należny od wartości bonu.
Organ podatkowy wydał wobec GEAES i dziewiętnastu innych członków grupy GE decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu VAT dotyczącą transakcji polegającej na oferowaniu odnośnych bonów pracownikom nominowanym w ramach programu „Above & Beyond”. Organ ten uznał bowiem, że GEAES oraz inni członkowie grupy GE powinni rozliczyć podatek należny od wartości tych bonów.
Spór w postępowaniu dotyczył kwestii, czy nieodpłatne przekazanie przez GEAES bonów jej pracownikom stanowi transakcję, którą należy traktować jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 26 ust. 1 lit. b) Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: dyrektywy VAT) i czy transakcja ta powinna w związku z tym podlegać opodatkowaniu VAT.
Zdaniem organu podatkowego w zakresie, w jakim odnośne bony są przekazywane nieodpłatnie pracownikom, z przeznaczeniem do użytku osobistego poza ramami działalności gospodarczej GEAES, należy uznać, że przesłanki zastosowania art. 26 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT zostały spełnione. Okoliczność, że GEAES wiąże przekazanie odnośnych bonów z celami działalności przedsiębiorstwa jest w tym względzie bez znaczenia.
W tych okolicznościach organ podatkowy postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:
- Czy wydawanie przez podatnika – w ramach programu nagród uznaniowych dla pracowników osiągających wysokie wyniki – pracownikom bonów do wykorzystania u sprzedawców detalicznych będących osobami trzecimi stanowi świadczenie dokonywane »na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa« w rozumieniu art. 26 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT?
- Czy dla udzielenia odpowiedzi na pytanie pierwsze ma znaczenie okoliczność, że podatnik wiąże wydawanie bonów towarowych członkom personelu z celami działalności swojego przedsiębiorstwa?
- Czy dla udzielenia odpowiedzi na pytanie pierwsze ma znaczenie okoliczność, że bony towarowe wydawane członkom personelu są przeznaczone do wykorzystania na ich potrzeby własne i mogą być one wykorzystane na prywatny użytek tych członków personelu?”.
W przedmiotowym wyroku TSUE przypomniał, że art. 26 ust. 1 dyrektywy VAT zrównuje niektóre transakcje, z tytułu których podatnik nie otrzymuje żadnego rzeczywistego świadczenia wzajemnego, z odpłatnym świadczeniem usług. Celem tego przepisu jest zapewnienie równego traktowania, z jednej strony, podatnika, który przeznacza towary lub świadczy usługi do celów prywatnych swoich lub swoich pracowników, a z drugiej strony, odbiorcy końcowego, który nabywa towar lub świadczy usługę tego samego rodzaju. Mając na uwadze realizację tego celu, art. 26 ust. 1 lit. a) tej dyrektywy uniemożliwia podatnikowi, który mógł dokonać odliczenia VAT przy zakupie towaru związanego z jego przedsiębiorstwem, uniknięcie zapłacenia tego podatku wówczas, gdy przekazuje ten towar do celów prywatnych jego lub jego pracowników, i uzyskanie w ten sposób nieuzasadnionych korzyści w porównaniu z konsumentem końcowym, który nabywając towar, płaci VAT. Ponadto art. 26 ust. 1 lit. b) rzeczonej dyrektywy nie pozwala na to, aby podatnik lub jego pracownicy otrzymywali usługi wolne od podatku, przy których nabyciu osoba prywatna musiałaby uiścić VAT.
W celu ustalenia, czy świadczenie, które polega na oferowaniu przez przedsiębiorstwo pracownikom bonów w ramach programu mającego na celu w szczególności wyróżnienie i nagrodzenie najbardziej zasługujących na uznanie i osiągających najlepsze wyniki pracowników, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 26 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT, należy poddać ocenie wszystkie okoliczności, w jakich się ono odbywa, a w szczególności charakter i cele tego programu.
TSUE wskazał, że z akt sprawy, którymi dysponuje, wynika zasadniczo, że przede wszystkim program „Above & Beyond”, zostały opracowane przez GEAES w celu zwiększenia wydajności pracowników tej spółki, a tym samym przyczynienia się do lepszej rentowności przedsiębiorstwa. Wdrożenie tego programu było zatem podyktowane względami związanymi z prawidłowym prowadzeniem działalności gospodarczej tego przedsiębiorstwa i dążeniem do osiągnięcia dodatkowych zysków, a wynikająca z tego korzyść dla pracowników miała jedynie charakter uboczny w stosunku do potrzeb przedsiębiorstwa. Przyczyniając się bowiem do zwiększenia motywacji pracowników, program ten wywołuje pozytywne skutki pod względem wydajności i rentowności.
Ponadto odnośne bony materializują prawo korzystających z nich pracowników do otrzymania towarów lub usług od jednego z wyznaczonych sprzedawców detalicznych. Zgodnie zatem z systemem ustanowionym przez GEAES za pośrednictwem programu „Above & Beyond”, uzyskanie takiego bonu przez pracownika nominowanego w ramach tego programu, ze względu na sam swój charakter, nie stanowi nic innego niż dokument, który obejmuje spoczywający na wyznaczonych sprzedawcach detalicznych obowiązek przyjęcia tego bonu zamiast pieniędzy zgodnie z jego wartością nominalną.
Wreszcie – argumentuje TSUE – GEAES jako pracodawca nie uczestniczy w wyborze towarów lub usług dokonywanym przez pracowników u wspomnianych sprzedawców detalicznych.
Prowadzi to do stwierdzenia, że gdyby należało wziąć pod uwagę jedynie sposób korzystania z tych bonów, trzeba by uznać, iż zaspokajają one prywatne potrzeby pracowników.
Należy jednak zauważyć, że przekazywanie tych bonów nie następuje w zależności od prywatnych potrzeb pracowników, ponieważ ci ostatni nie dysponują środkami gwarantującymi im w sposób pewny możliwość korzystania z nich. Jak wynika bowiem z pkt 9 niniejszego wyroku, inicjatywa ich przyznania należy do innych pracowników przedsiębiorstwa i odbywa się na podstawie kryteriów ściśle zawodowych i wyłącznie wtedy, gdy nominowani pracownicy są uważani za zasługujących na nagrodę.
Ponadto bezsporne jest, że przekazanie przez GEAES odnośnych bonów jest dokonywane bez żadnego wynagrodzenia lub świadczenia wzajemnego ze strony korzystających z nich pracowników, a ich koszt ponosi sam GEAES. Wspomniane świadczenie usług przynosi jednak tej spółce korzyść w postaci perspektywy zwiększenia jej obrotów dzięki większej motywacji jej pracowników, a tym samym dzięki wzrostowi ich wydajności. Osobista korzyść, jaka wynika z tego dla pracownika, wydaje się mieć jedynie charakter uboczny względem potrzeb przedsiębiorstwa.
W świetle powyższych rozważań i z zastrzeżeniem ustaleń, których powinien dokonać sąd odsyłający, TSUE zauważa, że nieodpłatne przekazanie przez GEAES odnośnych bonów pracownikom nominowanym w ramach programu „Above & Beyond” ma na celu zwiększenie wydajności jej pracowników, a tym samym prawidłowe funkcjonowanie i rentowność przedsiębiorstwa, w związku z czym należy uznać, że to świadczenie usług nie jest dokonywane do celów innych niż działalność przedsiębiorstwa i tym samym nie jest objęte zakresem art. 26 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT.
Wniosek ten potwierdza ponadto fakt, że w wypadku świadczenia usług porównywalnego zasadniczo do świadczenia usług będącego przedmiotem postępowania głównego Trybunał uznał, że świadczenie to zostało wykonane na potrzeby przedsiębiorstwa, ponieważ celem tego świadczenia było zwiększenie wielkości sprzedaży danej spółki.
Wreszcie w świetle okoliczności, zgodnie z którą wyznaczeni sprzedawcy detaliczni odprowadzają VAT należny od wartości bonu, należy uznać, że w zakresie, w jakim świadczenie usług polegających na oferowaniu przez GEAES pracownikom bonów w ramach programu mającego na celu w szczególności wyróżnienie i nagrodzenie najbardziej zasługujących na uznanie i osiągających najlepsze wyniki pracowników nie jest objęte zakresem stosowania art. 26 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT, zasada neutralności podatkowej nie jest naruszona.
W świetle powyższych rozważań, TSUE orzekł: art. 26 ust. 1 lit. b) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że zakresem stosowania tego przepisu nie jest objęte świadczenie usług polegające na oferowaniu przez przedsiębiorstwo pracownikom bonów w ramach ustanowionego przez to przedsiębiorstwo programu, mającego na celu wyróżnienie i nagrodzenie najbardziej zasługujących na uznanie i osiągających najlepsze wyniki pracowników.
Katarzyna Wawrzonkiewicz
Specjalista ds. obsługi ubezpieczenia podatkowego
katarzyna.wawrzonkiewicz@isp-modzelewski.pl
tel. 22 517 30 76
