Opodatkowanie farmy fotowoltaicznej

W niniejszym artykule autorka omówiła zagadnienie opodatkowania podatkiem od nieruchomości farm fotowoltaicznych na gruncie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) w Gdańsku z dnia 7 marca 2023 r. (I SA/Gd 1071/22¹).

W niniejszej sprawie Spółka zwróciła się do Wójta Gminy Główczyce z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie opodatkowania farm fotowoltaicznych podatkiem od nieruchomości.

Spółka we wniosku poinformowała, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie pozyskiwania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Planuje w Gminie Główczyce rozpocząć inwestycję polegającą na wybudowaniu farmy fotowoltaicznej, tj. na montażu paneli (ogniw) fotowoltaicznych na otwartym terenie. Panele fotowoltaiczne składają się z płyt krzemowych półprzewodnikowych, które pod wpływem promieniowania świetlnego działają jako generatory energii elektrycznej. Panele są elementami wymiennymi, niepołączonymi w sposób trwały z ramą, jak również ze słupem wbitym w ziemię. Połączone są siecią kabli poprowadzonych pod powierzchnią gruntu w wykopie o szerokości 0,5 m. Dodatkowymi elementami farmy są przetwornice i transformatory, które również nie są połączone w sposób trwały z gruntem. Panele fotowoltaiczne są montowane na specjalnych ramach, które następnie są mocowane do słupów wbijanych do ziemi przy użyciu małego kafara. Słupy to dwuteowniki cynkowe wbijane na głębokość 1,5 m. Farma ma być wybudowana na działce gruntowej o powierzchni 2 ha, przy czym przedmiotem zabudowy będzie maksymalnie 30% gruntu i ta część gruntu będzie wyłączona z produkcji rolnej; pozostała część gruntu, niezajęta na infrastrukturę techniczną, pozostanie gruntem rolnym, na którym będą zasiane trawy.

Poza panelami fotowoltaicznymi na działce będzie wybudowana trafostacja; projekt nie przewiduje budowy żadnych innych budynków i budowli. Ogrodzenie terenu będzie wykonane z siatki opartej na słupach bez fundamentów.

W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania:

1. jaką powierzchnię gruntu należy przyjąć do opodatkowania podatkiem od nieruchomości w zakresie gruntów przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej?
2. czy panele fotowoltaiczne są budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych² i podlegają opodatkowaniu stawką podatku od wartości budowli?
3. czy panele fotowoltaiczne są urządzeniami technicznymi posiadającymi części budowlane w postaci pali do mocowania na gruncie?

Aby uzasadnić swoje stanowisko w zakresie pierwszego pytania, Spółka wskazała, że w jej ocenie opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki przewidzianej dla gruntów wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowana winna być powierzchnia gruntu faktycznie wykorzystywana do jej prowadzenia, czyli teren przysłonięty panelami fotowoltaicznymi. Pozostały teren będzie zasiany trawą. Odnośnie do pytania drugiego Spółka zauważyła, że jej zdaniem panele fotowoltaiczne nie są budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. Z tego też powodu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle. W zakresie pytania trzeciego wskazała zaś, że panel fotowoltaiczny posiada części budowlane, tzn. jest to słup, na którym panel jest usadowiony, i słup ten jako budowla podlega opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości według stawki 2% od wartości tej budowli.

Wójt uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Jego zdaniem, w sytuacji gdy dany grunt jest zajęty – nawet w części – na działalność inną niż rolnicza, to niezależnie od klasyfikacji w ewidencji gruntów i budynków powinien być opodatkowany podatkiem od nieruchomości. Aby uzasadnić stanowisko w zakresie pytań drugiego i trzeciego Wójt wskazał, że mając na uwadze twierdzenia Spółki zawarte we wniosku, dotyczące budowy farmy na działce o powierzchni 2 ha, należało stwierdzić, że już sama ta okoliczność przesądza, że spełniona zostanie przesłanka zawarta w art. 29 ust. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane³ i inwestor będzie zobowiązany do uzyskania pozwolenia na budowę obiektu budowlanego, a wcześniej decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oraz decyzji o warunkach zabudowy.

Spółka wniosła skargę na powyższą interpretację indywidualną do WSA w Gdańsku. Sąd oddalił skargę w zakresie pytania pierwszego oraz uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną w części dotyczącej pytań drugiego i trzeciego.

W tym miejscu należy przypomnieć, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:

1. grunty,
2. budynki lub ich części,
3. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Definicję budowli zawiera art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. Za budowlę dla celów opodatkowania podatkiem od nieruchomości uważa się obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Definicja legalna budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego jest zawarta w art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Zgodnie z tym przepisem za budowlę uważa się każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W wyroku z dnia 7 marca 2023 r. WSA w Gdańsku orzekł, że: „W orzecznictwie podkreśla się, że przy ocenie, co składa się na daną budowlę jako całość techniczno-użytkową nie można pominąć wyliczenia budowli, zawartego w art. 3 pkt 3 u.p.b. [tj. Prawa budowlanego – przyp. red.] i urządzeń budowlanych, zawartego w art. 3 pkt 9 tej ustawy (por. wyrok NSA z 20 kwietnia 2010 r., II FSK 2112/08, czy z 7 października 2009 r., II FSK 635/08). Nie może zatem być uznany za budowlę lub urządzenie budowlane obiekt, który nie jest wymieniony wprost w przepisach u.p.b. i nie jest do tych obiektów nawet podobny (por. wyrok NSA z 10 sierpnia 2017 r. sygn. akt II FSK 2137/16). Pogląd ten należy w pełni podzielić. Jak zostało to już powyżej wspomniane, wśród budowli wymienia się bowiem, m.in. części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, i innych urządzeń), a także fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów, składających się na całość użytkową. Wymienione przykładowo budowle, a także treść art. 3 pkt 9 u.p.b. wskazują na to, że w przypadku powiązania części budowlanych z urządzeniami technicznymi dla oceny, czy jest to budowla stanowiąca całość techniczno-użytkową wraz z urządzeniami i instalacjami, czy też budowla i odrębne od niej urządzenia techniczne, należy zbadać, czy tworzą one całość wyłącznie użytkową, ale są odrębne pod względem technicznym, czy też tworzą całość techniczno-użytkową, bo stanowią całość także pod względem technicznym (wykonane są według tej samej techniki). Ustawodawca wymaga bowiem nie tylko istnienia związku użytkowego, ale również technicznego. Warunek ten dotyczy tak budowli, jak i urządzeń i instalacji, które stanowią jeden obiekt budowlany jako budowla.

Ogniwa fotowoltaiczne wraz ze stołami konstrukcyjnymi oraz innymi elementami farmy tworzą całość użytkową, ale nie tworzą całości technicznej, gdyż są wykonane według innej techniki. Stoły konstrukcyjne wraz z słupami wbijanymi w ziemię to proste konstrukcje metalowe, natomiast panele fotowoltaiczne to zaawansowane technicznie elementy półprzewodnikowe (zazwyczaj krzemowe), w których następuje przemiana (konwersja) energii promieniowania słonecznego w energię elektryczną w wyniku zjawiska fotowoltaicznego.

Z powyższych względów, należało stwierdzić, że budowa analizowanego urządzenia: paneli, które są elementami krzemowych płyt półprzewodnikowych zamocowanymi do gruntu za pomocą specjalnego systemu kotew, palowania, czy płyt betonowych, oraz funkcja jaką spełniają – zamiana energii słonecznej na elektryczną, sprawiają że należy za budowle uznać jedynie ich części budowlane. W konsekwencji w takim zakresie podlegają podatkowi od nieruchomości. Jednakże części te nie ograniczają się jedynie do samych fundamentów. Obejmować będą też konstrukcję nośną na tych fundamentach zamocowaną – w postaci stołów wsporczych. Te elementy – w przeciwieństwie do samych paneli – tworzą całość techniczno-użytkową, bo stanowią całość także pod względem technicznym (wykonane są według tej samej techniki).

W konsekwencji Sąd uznał, że Wójt Gminy dokonując wykładni pojęcia «budowla» pominął art. 3 pkt 3 u.p.b., który definicję tę dopełnia, co miało wpływ na ostateczny wynik sprawy.

Sąd zauważa, że identyczne stanowisko w zakresie opodatkowania części budowlanych urządzeń technicznych (słupów, na których posadowione są panele fotowoltaiczne) jako budowli i stwierdzenia, że panele fotowoltaiczne nie są budowlami w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., sądy administracyjne wyrażały już wielokrotnie identyczne stanowisko (por. wyrok: NSA z dnia 18 grudnia 2018 r. sygn. akt II FSK 1275/18, NSA z dnia 16 listopada 2021 r. sygn. akt III FSK 4257/21, WSA w Szczecinie z dnia 28 kwietnia 2021 r. sygn. akt I SA/Sz 216/21 i z dnia 14 grudnia 2022 r. sygn. akt I SA/Sz 492/22)”⁴.

 

Przypisy

¹     https://orzeczenia.nsa.gov.pl/doc/E477AC69C7, dostęp: 24.04.2023.

²     Tekst jednolity Dz.U. z 2023 r. poz. 70, dalej: ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r.

³     Tekst jednolity Dz.U. z 2023 r. poz. 682, dalej: Prawo budowlane.

⁴     Wyrok WSA w Gdańsku z dnia 7 marca 2023 r., I SA/Gd 1071/22, dok. cyt.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu