Pożyczki udzielane przez spółki osobowe) nie korzystają ze zwolnień w podatku od czynności cywilnoprawnych przewidzianych w sytuacjach, gdy wspólnik udziela pożyczki spółce kapitałowej (art. 9 pkt 10 lit. i ustawy o PCC). Dlatego pożyczka, której udziela spółce osobowej jej wspólnik, na gruncie komentowanej ustawy kwalifikowana jest jako zmiana umowy spółki, w związku z czym podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wysokości 0,5% podstawy opodatkowania (szerzej zob. komentarz do art. 7 ustawy o PCC). Obowiązek podatkowy ciąży na spółce osobowej, a powstaje z chwilą zawarcia umowy pożyczki [1].
Jak podkreślił NSA w wyroku z dnia 7 czerwca 2004 r.[2], pożyczka udzielona spółce przez wspólnika na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC nie jest tożsama (jako czynność podlegająca opodatkowaniu) z umową pożyczki, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b tej ustawy[3]. W rezultacie jest opodatkowana omawianym podatkiem nie jako jedna z umów wymienionych w katalogu opodatkowanych czynności cywilnoprawnych, lecz z powodu uznania jej za jedną z postaci zmian umowy spółki. Innymi słowy, podstawą prawną opodatkowania pożyczki udzielonej spółce przez wspólnika nie będzie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b, lecz art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o PCC.
To swoiste wyeliminowanie tej kategorii pożyczek z ogólnego reżimu opodatkowania pożyczek ma daleko idące konsekwencje. Do tej postaci zmiany umowy spółki nie będą bowiem miały zastosowania niektóre regulacje ustawy o PCC odnoszące się do umowy pożyczki, np. art. 9 pkt 10 lit. d czy art. 7 ust. 5 pkt 1. W tym ostatnim przepisie wprowadzono stawkę sankcyjną w wysokości 20%, jeżeli przed organem podatkowym lub organem kontroli skarbowej w toku czynności sprawdzających, postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego podatnik powołuje się na fakt zawarcia umowy pożyczki, depozytu nieprawidłowego lub ustanowienia użytkowania nieprawidłowego albo ich zmiany, a należny podatek od tych czynności nie został zapłacony. W przypadku pożyczek udzielanych spółce sankcje te nie obowiązują, gdyż na gruncie komentowanej ustawy pożyczka udzielona spółce osobowej przez wspólnika jest zmianą umowy spółki i zastosowanie mogą mieć do niej tylko te przepisy prawne, które wprowadzają zwolnienia od podatku dla zmian umowy spółki.[4]
[1] A. Sobiech, M. Sobiech Komentarz do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych pod red. W. Modzelewski, R Janiec -Modzelewska, 2019, Instytut Studiów Podatkowych Modzelewski i Wspólnicy Sp. z o.o., ISBN 978-83-63591-42-7, 212 s., Sobiech, Opodatkowanie spółek osobowych, Warszawa 2016
[2] Sygn. akt FSK 171/04. Zob. też wyrok WSA w Warszawie z dnia 15 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2536/10.
[3] Podobnie wyrok WSA w Warszawie z dnia 11 września 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 619/09.
[4] A. Sobiech, M. Sobiech Opodatkowanie umów i zmian umów spółki na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – cześć II BISP nr 4/ 2020 ,
Maciej Sobiech
dyrektor Oddziału Wielkopolskiego
doradca podatkowy nr 09809
radca prawny nr wpisu 1845
