Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 20 grudnia 2023 r. wydał interpretację indywidualną o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.560.2023.2.AG w przedmiocie skutków podatkowych w podatku od towarów i usług od przedwczesnej faktury zaliczkowej.
Interpretacja została wydana na wniosek spółki, który dotyczył nieuznania przedwcześnie wystawionej faktury zaliczkowej za fakturę, do której znajduje zastosowanie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług oraz korekty przedwcześnie wystawionych faktur zaliczkowych na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy VAT. Spółka prowadzi działalność w branży deweloperskiej i zajmuje się kompleksową realizacją projektów z zakresu budownictwa mieszkalnego oraz komercyjnego. Możliwość dysponowania przez Spółkę środkami z zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego następuje dopiero po zawarciu z nabywcą umowy przenoszącej własność lokalu. W przeszłości zdarzały się sytuacje, że Spółka wystawiała faktury zaliczkowe przedwcześnie w momencie wpłaty przez klientów środków na rachunki powiernicze a przed otrzymaniem tych środków z rachunków powierniczych na swój rachunek. Pomimo to, Spółka wykazywała obowiązek podatkowy i podatek VAT w prawidłowym okresie, w którym otrzymywała środki z rachunków powierniczych na swój rachunek. Okres ten był ten sam co okres dostawy towarów. Faktury zostały po wystawieniu przekazane nabywcy, a tym samym wprowadzone do obrotu prawnego. Najdłuższy okres od wystawienia faktury do powstania obowiązku podatkowego to prawie 24 miesiące. Najkrótszy przekraczał 60 dni.
W powyższym stanie faktycznym Spółka zwróciła się do organu z pytaniem czy w opisanym stanie faktycznym przedwcześnie wystawiona faktura zaliczkowa może być uznana za pustą fakturę, do której znajduje zastosowanie art. 108 ustawy VAT. Ponadto Spółka zapytała o to czy w sytuacji przedwczesnego wystawienia zaliczkowych faktur VAT z tytułu dostawy lokali i budynków Spółka ma obowiązek dokonania korekty tych faktur zaliczkowych na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy VAT oraz czy w sytuacji przedwczesnego wystawienia zaliczkowych faktur VAT z tytułu dostawy lokali i budynków Spółka może dokonać korekty tych faktur na podstawie art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy VAT jedynie w zakresie stwierdzonego błędu tj. w zakresie błędnie określonej daty powstania obowiązku podatkowego.
Organ nie zgodził się ze stanowiskiem zaprezentowanym przez Spółkę i wskazał, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia, mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że dokument ten zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. A zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić poprzez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej.
Odnosząc powołane regulacje prawne na grunt niniejszej sprawy Organ uznał, że w sytuacji gdy w istocie faktura została wystawiona wcześniej niż 60 dni przed dokonaniem dostawy lokalu/budynku lub otrzymaniem całości lub części zapłaty i została wprowadzona do obrotu prawnego przez przekazanie jej nabywcy lokalu, wówczas należy ją uznać jako wystawioną niezgodnie z ww. art. 106i ust. 7 ustawy o VAT. W przedmiotowej sprawie w terminie 60 dni od daty wystawienia faktury zaliczkowej, objętej zakresem wniosku nie doszło po dokonania zapłaty wynikającej z wystawionej przedwcześnie faktury zaliczkowej. Spółka wskazała na możliwość dysponowania przez nią środkami z zamkniętego mieszkaniowego rachunku powierniczego dopiero po zawarciu z nabywcą umowy przenoszącej własność lokalu. Środki z zamkniętego rachunku powierniczego były uwalniane po 60 dniach od wystawienia faktury niezależnie od daty ich wystawienia.
Organ stwierdził, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do wpłat dokonywanych przez klientów na rachunki powiernicze powstanie nie w momencie wpływu środków pieniężnych na rachunek powierniczy, ani w momencie ich wypłaty na rachunek Spółki, lecz z chwilą dostawy lokalu/budynku, tj. z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel na nabywcę, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie w stosunku do wpłat nabywców lokali/budynków na zamknięte rachunki powiernicze, które to środki zostaną Spółce przekazane do dyspozycji po dokonanej dostawie lokalu/budynku nie znajdzie zatem zastosowania art. 19a ust. 8 ustawy.
Nadto Organ wskazał, że wątpliwości Spółki odnoszą się do wystawionych przedwcześnie faktur zaliczkowych, w stosunku do których w każdym przypadku w terminie 60 dni od daty wystawienia faktury zaliczkowej nie doszło po dokonania zapłaty wynikającej z wystawionej faktury zaliczkowej i tym samym przedmiotowe faktury uznał jako wystawione niezgodnie z ww. art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy VAT, bowiem Spółka nie otrzymała tej zaliczki w terminie określonym ww. przepisie. W takiej sytuacji nie doszło do otrzymania przez Spółkę zaliczki, więc faktura zaliczkowa stała się fakturą wystawioną przedwcześnie – dokumentuje zatem zdarzenie do którego nie doszło. Taka faktura nie może pozostać w obrocie gospodarczym. W takim przypadku istnieje wyłącznie możliwość wystawienia faktury korygującej stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy VAT, który obliguje podatnika do wystawienia faktury korygującej w sytuacji stwierdzenia pomyłki w jakiejkolwiek pozycji faktury.
Zatem, w przedmiotowej sprawie Spółka musi skorygować przedwcześnie wystawione faktury zaliczkowe, poprzez wystawienie faktur korygujących, w zakresie podstawy opodatkowania i kwoty podatku (tj. „wyzerować” te pozycje).
W sytuacji natomiast, gdy Spółka nie skoryguje przedmiotowych faktur zaliczkowych wystawionych z naruszeniem art. 106i ust. 7 pkt 2 ustawy VAT, winna będzie zapłacić wykazany w nich podatek, stosownie do art. 108 ust. 1 ustawy VAT – bez względu na powód nieprawidłowego wystawienia faktury.
Karolina Karaś
tel. 32 259 71 50
