Sprawa dotyczyła sporu pomiędzy Finanzamt Hamm (urzędem skarbowym w Hamm, Niemcy) a Harrym Mensingiem, sprzedawcą dzieł sztuki, w przedmiocie obliczenia podstawy opodatkowania podatkiem od wartości dodanej (VAT) w przypadku stosowania procedury marży do dostaw dzieł sztuki nabytych wcześniej przez zainteresowanego w ramach dostaw wewnątrzwspólnotowych
Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 13 lipca 2023 r., spraw nr C-180/22 dokonał wykładni art. 311 i nast. dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej dalej „dyrektywą VAT”).
Trybunał udzielił odpowiedzi na następujące pytanie: czy art. 311 i nast. dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że w przypadku stosowania procedury marży w stosunku do dostawy dzieł sztuki wcześniej nabytych wewnątrzwspólnotowo od twórcy (lub jego następców prawnych), podatek naliczony w związku z nabyciem wewnątrzwspólnotowym obniża marżę, czy też występuje w tym zakresie niezamierzona luka w prawie Unii, która nie może zostać usunięta przez orzecznictwo w drodze rozwijania prawa, lecz jedynie przez podmiot uprawniony do przyjęcia dyrektywy?”
Zgodnie z art. 317 akapit pierwszy dyrektywy VAT wynika, iż w przypadku gdy podatnik-pośrednik dokonuje wyboru, na podstawie art. 316 tej dyrektywy, stosowania procedury marży do dostaw towarów, o których mowa w tym przepisie, podstawa opodatkowania jest ustalana zgodnie z art. 315 rzeczonej dyrektywy. W związku z tym na podstawie art. 315 dyrektywy VAT akapit pierwszy podstawę opodatkowania dostaw towarów, do których ma zastosowanie procedura marży, stanowi marża uzyskana przez podatnika-pośrednika, obliczona zgodnie z akapitem drugim tego artykułu, pomniejszona o kwotę VAT odnoszącą się do samej marży.
W tym względzie, po pierwsze, z art. 315 akapit drugi dyrektywy VAT wynika, że marża uzyskana przez podatnika-pośrednika jest równa różnicy między określoną przez podatnika-pośrednika „ceną sprzedaży” towaru a „ceną nabycia”. W szczególności art. 312 pkt 1 dyrektywy VAT definiuje „cenę sprzedaży” jako „wszystkie składniki wynagrodzenia uzyskanego lub do uzyskania przez podatnika-pośrednika od nabywcy lub osoby trzeciej, włączając w to subwencje bezpośrednio związane z transakcją, podatki, cła, opłaty i należności oraz koszty dodatkowe, takie jak prowizja, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, którymi podatnik-pośrednik obciąża nabywcę”. Pojęcie „ceny nabycia” zostało natomiast zdefiniowane w art. 312 pkt 2 omawianej dyrektywy jako „wszystkie składniki wynagrodzenia, określonego w pkt 1, uzyskanego lub do uzyskania przez dostawcę od podatnika-pośrednika”.
Trybunał podkreślił, że już samego brzmienia art. 312 dyrektywy VAT wynika zatem, że pojęcia „ceny sprzedaży” i „ceny nabycia”, o których mowa w tym przepisie, odnoszą się odpowiednio z jednej strony do składników kosztów, które podatnik-pośrednik otrzymał jako wynagrodzenie w ramach transakcji dostawy objętej procedurą marży, oraz z drugiej strony do tych, które zapłacił on dostawcy, nabywając towar, który następnie ma stać się przedmiotem tej dostawy.
Z powyższego wynika, w odniesieniu w szczególności do pojęcia „ceny nabycia”, że nie obejmuje ono składników kosztów, których podatnik-pośrednik nie zapłacił dostawcy, lecz osobom trzecim, w związku z czym cena nabycia nie obejmuje VAT zapłaconego na rzecz skarbu państwa z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru, który jest następnie przedmiotem rozpatrywanej transakcji dostawy.
Mając na względzie brzmienie art. 312, 315 i art. 317 akapit pierwszy dyrektywy VAT, należy zatem uznać, że VAT zapłacony przez podatnika-pośrednika z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia dzieła sztuki stanowiącego przedmiot późniejszej transakcji dostawy objętej procedurą marży nie stanowi składnika ceny nabycia owego towaru w rozumieniu art. 312 pkt 2 tej dyrektywy, w związku z czym nie ma podstaw do wyłączenia kwoty tego podatku z podstawy opodatkowania owej późniejszej transakcji dostawy.
Z powyższych względów Trybunał (pierwsza izba) orzeka, co następuje:
artykuły 312, 315 i art. 317 akapit pierwszy dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że:
podatek od wartości dodanej zapłacony przez podatnika-pośrednika z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia dzieła sztuki, którego późniejsza dostawa jest objęta procedurą marży na podstawie art. 316 ust. 1 tej dyrektywy, zalicza się do podstawy opodatkowania tej dostawy.
Malwina Sik
Konsultant prawny
malwina.sik@isp-modzelewski.pl
tel. 22 517 30 93
