Ustawa o rachunkowości nie odnosi się w sposób szczegółowy do procesu przekształcenia spółek. Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 3 RachunkU spółka przekształcana na dzień poprzedzający zmianę formy prawnej zobligowana jest do zamknięcia ksiąg rachunkowych. Natomiast w myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 RachunkU księgi podatkowe otwiera się na dzień zmiany formy prawnej. Pojęcie „otwarcie ksiąg rachunkowych” oznacza umożliwienie wprowadzania operacji gospodarczych do ksiąg danego okresu, jest to rozpoczęcie nowego okresu w księgach[1]. Zamknięcie i otwarcie ksiąg rachunkowych powoduje konieczność sporządzenia przez spółkę przekształconą bilansu otwarcia, w którym wykazany jest stan majątkowy spółki na dzień rozpoczęcia w nowej formie prawnej. Wyjątek od tych ogólnych zasad wskazuje art. 12 ust. 3 RachunkU, na podstawie którego można nie zamykać i otwierać ksiąg rachunkowych w przypadku przekształcenia spółki osobowej oraz spółki cywilnej na inną spółkę osobową, jak i w przypadku przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. Możliwość została wprowadzona w ramach nowelizacji ustawy w 2008 r. i jest kontynuacją zasady sukcesji uniwersalnej[2]. Rozwiązanie to wynika z faktu, iż w przypadku przekształceń spółek kapitałowych w kapitałowe oraz osobowych w osobowe nie dochodzi, co zasady, do zmiany podmiotowości w podatkach dochodowych. W związku z tym, pomimo kontynuacji działalności, dla zapewnienia prawidłowości rozliczeń konieczne jest zamknięcie rozliczeń podatkowych do dnia przekształcenia i otwarcie ich na nowo jeśli doszło do zmiany podmiotu podlegającego opodatkowaniu[3]..
Należy zwrócić uwagę, że księgi podatkowe prowadzone są dla spółek osobowych i kapitałowych, w przypadku, gdy ustawa o rachunkowości tak stanowi, zarówno dla ewidencji zdarzeń w spółce osobowej jak i kapitałowej, Księgi podatkowe są jednak podstawą ustalenia przychodów i kosztów z działalności gospodarczej i na ich podstawie przypisuje się wspólnikom odpowiednią ich część (uzależnioną od udziału w zysku spółki osobowej).
Spółka przekształcana na podstawie art. 2 ust.1 pkt 2 RachunkU może być zwolniona z obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych (jeżeli jest to spółka jawna lub partnerska, której wspólnikami są jedynie osoby fizyczne, a przychody netto spółki ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za ubiegły rok obrotowy nie osiągnęły limitu 1,2 mln euro). W takich przypadkach zastosowanie znajdzie art. 101 KSH, który stanowi, że jeżeli spółka osobowa nie jest obowiązana do prowadzenia ksiąg rachunkowych (…) przepisy kodeksu, które przewidują konieczność sporządzania sprawozdania finansowego, wykonuje się w oparciu o podsumowanie zapisów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów oraz innych ewidencji prowadzonych przez spółkę dla celów podatkowych, spis z natury, a także inne dokumenty pozwalające na sporządzanie tego sprawozdania. Sąd Apelacyjny w Warszawie w wyr. z 30.5.2012 r.[4] wskazał, że wszelkie regulacje znajdujące się w ustawie o rachunkowości, a dotyczące warunków formalnych jakie musi spełnić sprawozdanie finansowe powinny mieć odpowiednie zastosowanie do sprawozdania finansowego sporządzanego przez spółki osobowe, które nie są obowiązane do prowadzenia ksiąg rachunkowych na podstawie tej ustawy, tym bardziej, że celem sprawozdania finansowego jest dostarczenie wiarygodnych informacji o sytuacji finansowej, efektach działalności i zmianach w sytuacji finansowej jednostki, dla której jest ono sporządzane. Przekształcenie spółki objętej obowiązkiem ksiąg rachunkowych w spółkę, która temu obowiązkowi nie podlega nie powoduje możliwości zmiany sposobu ewidencji.[5]
[1] E. Walińska, Uwagi do art. 12, [w:] Ustawa o rachunkowości. Komentarz, wyd. IV. Wolters Kluwer online, 2016.
[2] A. Helin, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Warszawa 2014., , A.Sobiech Opodatkowanie spółek osobowych
[3] K. Klimkiewicz (red.), Restrukturyzacja spółek kapitałowych. Aspekty podatkowe, Warszawa 2011, s.331; O. Grzybek, Przekształcenia spółek handlowych w polskim prawie bilansowym, Zeszyty Naukowe Uniwersytetu Szczecińskiego nr 765 Finanse, Rynki Finansowe, Ubezpieczenia nr, Szczecin 2013, s. 57 i nast., , A.Sobiech Opodatkowanie spółek osobowych
[4] Sygn. akt VI ACa 1366/11. A. Sobiech Opodatkowanie Spółek osobowych, Warszawa 2016 r.
[5] . Sobiech A., Sobiech Przekształcenie spółki osobowej na gruncie KSH BISP Doradztwo Podatkowe nr 3/ 2022, A. Sobiech „Opodatkowanie spółek osobowych”, Warszawa 2016 r.
Maciej Sobiech
dyrektor Oddziału Wielkopolskiego
doradca podatkowy nr 09809
radca prawny nr wpisu 1845
