Przesłanki „nabycia” i „wybudowania” a powstanie obowiązku w podatku dochodowym z tytułu sprzedaży nieruchomości

Prawomocnym wyrokiem z dnia 25 czerwca 2024 r. (II FSK 1256/21) NSA odniósł się do skutków sprzedaży nieruchomości wybudowanej przez spółdzielnią mieszkaniową i utrzymał w mocy wyrok WSA w Warszawie z 18 maja 2021 r. (III SA/Wa 2114/20) w sprawie ze skargi na wydaną w tej materii interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (Dyrektora KIS). Składy orzekające sądów obu instancji nie miały wątpliwości, że przesłanki „nabycia i „wybudowania” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa z dnia 26 lipca 1991 r.”), należy traktować jako równorzędne, a w konsekwencji nie ma podstaw do różnicowania sytuacji prawnej tych podatników, którzy samodzielnie budują (są samodzielnymi inwestorami) budynki od tych, którzy – korzystając z możliwości istniejących i akceptowanych przez państwo – kupują lokale i domy (nowobudowane) od spółdzielni mieszkaniowych czy deweloperów.

Należy przypomnieć, że zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W stanie faktycznym sprawy podatnik w czerwcu 2013 r. zawarł ze Spółdzielnią Mieszkaniowo-Budowlaną umowę na budowę lokalu i miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym, w październiku 2014 r. lokal oraz miejsce postojowe zostało wydane podatnikowi i podpisany został protokół przekazania przedmiotu umowy. Przeniesienie własności odrębnej własności lokalu i miejsca garażowego nastąpiło w styczniu 2015 r. , zaś w 2020r. doszło do sprzedaży nieruchomości. Występując o wydanie interpretacji indywidulanej podatnik przyjął, że w przedstawionych okolicznościach nie powstaje obowiązek zapłaty podatku w wysokości 19% od dochodu ze sprzedaży nieruchomości, ponieważ do sprzedaży doszło po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym lokal został wybudowany przez spółdzielnią mieszkaniową.

Dyrektor KIS zakwestionował powyższe stanowisko podatnika, a uzasadniając wydaną interpretację indywidualną wyraził pogląd, że pojęcie wybudowania lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. należy wiązać z osobą inwestora, gdyż to on prowadzi proces budowlany, tymczasem podatnik takim inwestorem nie był (nie wybudował własnego lokalu mieszkalnego). Z tych przyczyn organ interpretacyjny uznał, że pięcioletni termin wskazany w cytowanym art. 10 ust. 1 pkt. 8 ustawy rozpoczął swój bieg od końca roku, w którym doszło do przeniesienia prawa własności lokalu mieszkalnego i miejsca garażowego, tj. od stycznia 2015 r. , wskutek czego zbycie lokalu w 2020 r. rodziło obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu jego sprzedaży.

WSA w sporze podatnika z organem interpretacyjnym podzielił pogląd tego pierwszego, uchylił przedmiotową interpretację, a w uzasadnieniu wyroku z 18 maja 2021 r. (III SA/Wa 2114/20) za nie do zaakceptowania uznał wykładnię, w której organ podatkowy pomija, że upływ pięcioletniego terminu może być liczony nie tylko od daty nabycia odprzedawanego lokalu mieszkalnego, ale i od daty jego wybudowania. Jak bowiem zauważył Sąd, skutkiem posłużenia się przez ustawodawcę w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. między zwrotami „nabycie”, „wybudowanie” funktorem alternatywy nierozłącznej „lub” jest to, że wskazane przesłanki należy traktować jako równorzędne, a co za tym idzie warunkiem wystarczającym do powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości jest wybudowanie nieruchomości lub jej części.

W ocenie WSA „wybudowanie” oznacza „stworzenie”, tj. wykonanie nowego, dotychczas nieistniejącego obiektu budowlanego, który nadaje się do zamieszkania z momentem wydania podatnikowi (protokołem zdawczo-odbiorczym) lokalu mieszkalnego celem przeprowadzenia prac wykończeniowych. Dlatego też, nawiązując do stanowiska wyrażonego w wyroku NSA z dnia 3 kwietnia 2019 r. (II FSK 52/19), Sąd pierwszej instancji uznał, że przyjęcie przeciwnej do zaprezentowanej wykładni przesłanki „wybudowania” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., prowadziłaby do nieuzasadnionego zróżnicowania sytuacji prawnej tych podatników, którzy samodzielnie budują (są samodzielnymi inwestorami) budynki od tych, którzy korzystając z możliwości istniejących i akceptowanych przez państwo i kupują lokale lub domy (nowobudowane) od deweloperów.

Analogiczne stanowisko w sprawie zajął NSA, który we wzmiankowanym na wstępie prawomocnym wyroku z dnia 25 czerwca 2024 r. (II FSK 1256/21) za pozbawioną podstaw uznał skargę kasacyjną Dyrektora KIS od przedstawionego wyroku WSA w Warszawie.

W ocenie NSA Sąd pierwszej instancji trafnie uznał, iż organ pominął fakt, że upływ pięcioletniego terminu może być liczony nie tylko od daty „nabycia” odprzedawanego lokalu mieszkalnego, ale i od daty jego „wybudowania” oraz wydania go protokołem zdawczo-odbiorczym, dlatego też skonstatował: „rację należy przyznać sądowi pierwszej instancji, że organ w toku wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. pominął przesłankę „wybudowania”, która oznacza „stworzenie” budowli, tj. wykonanie nowego (dotychczas nieistniejącego) obiektu budowlanego, który nadaje się do zamieszkania i za taki należy uznać samodzielny lokal mieszkalny w spółdzielni mieszkaniowej, a momentem jego „wybudowania” może być data wydania podatnikowi (protokołem zdawczo-odbiorczym) lokalu mieszkalnego celem przeprowadzenia prac wykończeniowych”.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu