Przesłanki przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego

W myśl art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (dalej określanej jako: „ustawa z dnia 11 marca 2004r.”), jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. W świetle orzecznictwa – w tym art. wyroku WSA w Białymstoku z dnia 6 grudnia 2023r. (I SA/Bk 363/23) – „postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT powinno być odpowiednio uzasadnione i znajdować oparcie w okolicznościach danego postępowania, tj. wskazywać na realną potrzebę dalszej weryfikacji zwrotu. Nie może być więc uznane za prawidłowe postanowienie, w którym nie wyjaśniono w sposób wystarczający rzeczywistej konieczności takiej weryfikacji”.

W powołanym wyroku, uchylając postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (DIAS) Białymstoku nr 2001-IOV.4273.1.2023, którym DIAS utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika US nr 2004-SKP.4103.6.2022.159, w którym to organ I instancji po raz kolejny dokonał przedłużenia Spółce terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług, WSA podkreślił, że art. 87 ust. 2 zdanie drugie ustawy z dnia 11 marca 2004r. nie stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego wiążącego nakazu przedłużenia terminu zwrotu nawet w przypadku, gdy organ weryfikuje rozliczenie podatnika w ramach jednej z wymienionych w przepisie procedur. Organ podatkowy stoi w takiej sytuacji przed alternatywą: może zwrócić różnicę podatku zgodnie z rozliczeniem lub przedłużyć termin zwrotu, jednak– decydując się na wydanie postanowienia o przedłużeniu terminu – organ nie powinien czynić tego arbitralnie, lecz winien odpowiednio uzasadnić potrzebę przedłużenia.

Stąd też – w ocenie WSA- dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie do opóźniania realizacji praw podatnika, a organy podatkowe, wykazując przesłanki zastosowania powołanego wyżej przepisu, powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (określając jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także, co wzbudziło ich wątpliwość (art. wskazać na istniejące rozbieżności czy nieścisłości lub braki w materiale dowodowym) i wytłumaczyć, dlaczego uznały, że istnieje potrzeba dalszej weryfikacji. W tezie przedmiotowego wyroku Sąd uznał ponadto, że „nie wystarczy wskazać jedynie jakie okoliczności mają być jeszcze przez organ badane, ale potrzeba dalszej weryfikacji prawidłowości zwrotu powinna wynikać z akt sprawy i dotychczas przeprowadzonych dowodów. Jedynie w oparciu o akta postępowania można bowiem skontrolować, czy przeprowadzenie kolejnych dowodów jest niezbędne do wyjaśnienia sprawy, czy nadal istnieją przynajmniej uzasadnione podejrzenia lub wątpliwości co do rozliczeń podatnika, które wymagają dalszego sprawdzenia”.

WSA skonstatował tymczasem, że w rozstrzyganej sprawie, organy podatkowe z tego obowiązku nie wywiązały się w należyty sposób. Organ I instancji przy aprobacie DIAS przedłużał termin do zwrotu podatku prawie przez 5 lat, jednocześnie Organ odwoławczy, wydał zaskarżone postanowienie bez dysponowania kompletnymi aktami sprawy, pozwalającymi na pełną i rzeczywistą weryfikację twierdzeń organu I instancji, czym naruszył art. 122, art. 187 § 1, art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (dalej: „Ordynacja podatkowa”), bowiem nie dysponował dokumentami pozwalającymi na stwierdzenie, że zaistniały przesłanki do kolejnego przedłużenia. Zdaniem Sądu brak pełnych akt sprawy w postępowaniu przed DIAS stanowi niejako podwójne naruszenie przez ten organ standardów wynikających z art. 127 Ordynacji podatkowej, gdyż po pierwsze, bez akt organ nie jest w stanie ponownie rozstrzygnąć sprawy w jej całokształcie, a po drugie nie jest w stanie skontrolować zarzutów odwołania poprzez ich konfrontację z materiałem zgromadzonym w sprawie.

Jednocześnie w ocenie WSA niedokonanie zwrotu w terminie ustawowym samo przez się nie stanowi o naruszeniu prawa własności, jeśli podatek naliczony w rzeczywistości nie przewyższa podatku należnego. W przypadku zaś, gdy w postępowaniu podatkowym okaże się ostatecznie, że podatnikowi przysługuje określona kwota do zwrotu, podatnikowi przysługują również odsetki liczone zgodnie z art. 87 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004r., zatem niemożność korzystania z tych środków, niezależnie od prawidłowości postanowień o przedłużeniu, winna zostać podatnikowi zrekompensowana.

Nawiązując do wyroku NSA z dnia 18 maja 2023 r. (I FSK 101/23), WSA zwrócił uwagę, że z uwagi na konieczność oprocentowania kwoty zwrotu organy podatkowe, nie powinny traktować instytucji przedłużenia w sposób instrumentalny, lecz z rozmysłem modyfikować ustawowy termin przekazania podatnikowi nadwyżki naliczonego podatku od towarów i usług nad kwotą podatku należnego, skoro może to skutkować obciążeniem dla Skarbu Państwa w przypadku długotrwałej, a ostatecznie nieuzasadnionej weryfikacji. Stąd też – zdaniem Sądu – przedłużanie zwrotu podatku nigdy nie może być działaniem bezrefleksyjnym. Ma ono bowiem swoją konsekwencję finansową w postaci wcześniej już wskazywanej konieczności wypłacenia przez podmiot uprawniony z tytułu podatku na rzecz podatnika, którego prawo do otrzymania zwrotu podatku zostało ostatecznie potwierdzone, odsetek w wysokości opłaty prolongacyjnej.

Każdorazowo zatem odsunięcie w czasie zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego powinno być uzależnione od istnienia określonych wątpliwości organu i bezwzględnej potrzeby ich wyjaśnienia w kontekście prawidłowości rozliczenia przedłożonego przez podatnika.

Wyrok WSA w Białymstoku jest nieprawomocny, niemniej podobne stanowisko wyrażone zostało art. także przez WSA w Krakowie w wyroku z 30 października 2023 r. (I SA/Kr 867/23) oraz w orzecznictwie NSA.

Przyjmuje się wprawdzie (art. w wyroku NSA z 28 kwietnia 2023 r., I FSK 819/20) taką wykładnię art. 87 ust. 2 i ust. 2b ustawy z dnia 11 marca 2004r., zgodnie z którą dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług nie jest warunkowana istnieniem konkretnych dowodów czy zarzutów świadczących o niezasadności zwrotu i wystarczające jest istnienie uzasadnionego podejrzenia, czy też wątpliwości co do rozliczeń podatnika, które wymagają dalszego sprawdzenia. Jednakowoż NSA wielokrotnie podkreślał, (przykładowo w wyroku z dnia 6 grudnia 2019 r., I FSK 1827/19), że ocena, czy „zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania” nie może być dowolna i musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego sprawy. Z kolei w wyrokach art. z dnia 29 listopada 2019 r. (I FSK 1734/17) oraz 26 czerwca 2023 r. (I FSK 246/23) NSA stwierdził, że dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu podatku nie może być odczytywana jako blankietowe, prewencyjne upoważnienie do opóźniania realizacji praw podatnika. Tym samym organy podatkowe nie mogą korzystać z instytucji odroczenia terminu zwrotu różnicy podatku w sposób zupełnie arbitralny, a wykazując przesłanki zastosowania powołanego wyżej przepisu, powinny nie tylko wskazać na potrzebę zbadania określonych okoliczności (określając jakie czynności w tym celu zostaną lub zostały podjęte), ale także wyjaśnić źródło zaistniałych wątpliwości.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu