W myśl art. 9 pkt 3 lit. a u.p.c.c. zwalnia się od podatku sprzedaż nieruchomości, jeżeli nabywcą jest były właściciel (użytkownik wieczysty) nieruchomości wywłaszczonej, któremu przyznano odszkodowanie, a nie przyznano nieruchomości zamiennej ? w wysokości kwoty otrzymanego odszkodowania (uzyskanej ceny), pod warunkiem że nabycie nastąpiło w ciągu 5 lat od daty otrzymania odszkodowania (zapłaty).
W praktyce zwolnienie powyższe rodzić może wątpliwości, które wynikają z okoliczności długotrwałego postępowania wywłaszczeniowego, w toku którego „przyszli” wywłaszczeni dokonują zakupu nieruchomości przed ostateczną decyzją wywłaszczeniową. Organy w takim przypadku stosując zawężającą wykładnię nie uznają zwolnienia. Niestety taką wykładnie popierać zaczynają również sądy administracyjne. Jak wskazano w wyroku WSA w Poznaniu (I SA/Po 866/19): mawiane zwolnienie uzależnione jest od rodzaju nabywcy nieruchomości. W przypadku nabywcy, którego wskazano pod literą a punktu 3 artykułu 9 ww. ustawy, jest to były właściciel (użytkownik wieczysty) nieruchomości wywłaszczonej, któremu przyznano odszkodowanie, a nie przyznano nieruchomości zamiennej. Status „byłego właściciela nieruchomości wywłaszczonej” podatnik może uzyskać dopiero z chwilą odjęcia mu własności nieruchomości w trybie przepisów dotyczących wywłaszczenia, czy to ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 121 z późn. zm.) czy ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowywania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1496 z późn. zm.; dalej: „u.i.d.p.”) bądź ewentualnie innych przepisów przewidujących tryb wywłaszczenia nieruchomości.W kontrolowanej sprawie skarżący zostali wywłaszczeni decyzję Wojewody (…) z (…) lutego 2018 r. nr (…) o zezwoleniu na realizacje inwestycji drogowej polegającej na budowie drogi krajowej (…) (…) odcinek węzeł (…) ? węzeł (…). Nie ulega wątpliwości, że skoro w art. 9 pkt 3 lit. a u.p.c.a. jest mowa o byłym właścicielu (użytkowniku wieczystym) nieruchomości wywłaszczonej, to w chwili dokonywania czynności prawnej jaką jest umowa sprzedaży etap wywłaszczenia musi być zakończony. W sytuacji wywłaszczenia na podstawie regulacji zawartych w u.i.d.p. momentem tym jest ? zgodnie z jej art. 12 ust. 4 ? dzień, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Z zebranego w aktach sprawy materiału dowodowego nie wynika wprawdzie kiedy ww. decyzja Wojewody z (…) lutego 2018 r. stała się ostateczna, jednakże okoliczność ta nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia kontrolowanej sprawy, ponieważ w chwili zawierania przez skarżących umowy sprzedaży działek w (…), tj. (…) i (…) października 2017 r., decyzja ta nie została jeszcze nawet wydana. W tej sytuacji nie można przyjąć, że skarżący dokonali spornej czynności prawnej jako byli właścicielami nieruchomości wywłaszczonej, gdyż nieruchomość ta wywłaszczona jeszcze nie była. Sąd zdaje sobie sprawę, że prace przygotowujące tak rozległą inwestycję jaką jest droga krajowa trwają wiele lat zanim dojdzie do wywłaszczenia nieruchomości pod tę inwestycję zajmowanych. Wywłaszczenie uregulowane w u.i.d.p. polega na pozbawieniu, w drodze decyzji, m.in. prawa własności i dokonuje się go dla realizacji celu publicznego, jakim jest budowa infrastruktury drogowej. Cele publiczne to takie, których realizacja służy ogółowi i jest przeznaczona do zaspokojenia potrzeb powszechnych. Zatem dla realizacji celów służących ogółowi Skarb Państwa uzyskuje własność nieruchomości odjętej dotychczasowym jej właścicielom. Podkreślenia wymaga, że gdyby nie zdarzenie prawne jakim jest wywłaszczenie na cele publiczne, dotychczasowi właściciele nieruchomości nie byliby niejako „zmuszeni” (w szczególności w sytuacji, gdy wywłaszczenie dotyczy domu mieszkalnego) do nabycia innej nieruchomości. W tej sytuacji ustawodawca umożliwił nabywcom, którzy utracili nieruchomość wskutek wywłaszczenia, skorzystanie ze zwolnienia od podatku od czynności cywilnoprawnej przy nabywaniu przez nich innej nieruchomości. W sytuacji, gdy dotychczasowi i nadal aktualni właściciele nieruchomości nabywają nową nieruchomość zwolnienie określone w art. 9 pkt 3 lit. a u.p.c.c. nie może znaleźć zastosowania.
