Na wstępie należy wskazać, że ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej pojęcia „przychód”. Ustawa ta zawiera jedynie otwarty katalog przysporzeń uznawanych za przychód podatkowy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Przychodem w rozumieniu powyższego przepisu są przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym. Jak stwierdził NSA w Warszawie w wyroku z dnia 27 listopada 2003 roku (III SA 3382/02) art. 12 ust. 1 pkt 1 i ust. 3 ustawy dnia 15 lutego 1992 r. „(….)za przychód nakazuje uznać tylko te wartości, które charakteryzują się definitywnym przyrostem majątku podatnika”. Ponadto zdaniem NSA wyrażonym w wyroku z dnia 13 grudnia 2013 r. (II FSK 2849/11) „(…) Wykładnia językowa ww. przepisów prowadzi do konkluzji, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe; do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwale przysporzenie majątkowe.
O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje co do zasady definitywny charakter tego przysporzenia w tym rozumieniu, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi spółka może rozporządzać jak właściciel.”.
Na definitywny charakter przychodu podatkowego NSA zwrócił uwagę również w wyroku z 3 lutego 2015 r. (sygn. akt II FSK 1780/13) podkreślając, że „tylko przysporzenie majątkowe, które nie podlega zwrotowi, tj. ma charakter definitywny, może być traktowane jako przychód podlegający opodatkowaniu”.
Podobny pogląd wyraził NSA w wyroku z dnia 26 stycznia 2011 r. (II FSK 1672/09) wskazując, że „(…) za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które nie mają charakteru zwrotnego. Przychód jest bowiem w istocie określonym przyrostem majątkowym, a zatem jego otrzymanie musi mieć charakter definitywny”.
Również w wyroku z dnia 11 maja 2012 r. (II FSK 1938/10) NSA podkreślił trwały charakter przychodu uznając, że „Przychód stanowi trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenie majątkowe w momencie dokonania sprzedaży (…)”.
Powyższe świadczy o jednolitej linii orzeczniczej w tym zakresie. Również organy podatkowe stoją na stanowisko o definitywnym i trwałym charakterze przysporzeń stanowiących przychód podatkowy. Np. w interpretacji indywidualnej z dnia 24 lutego 2015 r. (IBPBI/2/423- 1431/14/AP) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach stwierdził, że „O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa osoby prawnej. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi”. Podobnie wypowiedział się Pomorski Urząd Skarbowy w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z 1 lutego 2006 r. (DP/PD/423-0010/1/06/AK).
Odnosząc powyższe do przedstawionego należy stwierdzić, że wpłata kaucji ma na celu zabezpieczenie prawidłowego wykonania Umowy. Kaucja ma charakter niedefinitywny. Wobec powyższego należy stwierdzić, że wpłata kaucji nie spowoduje powstania przychodu. Przychód powstanie z chwilą, gdy kaucja stanie się kwotą należną, tj. z chwilą wystąpienia okoliczności, które uprawniają do jej potrącenia. Wtedy bowiem traci swój tymczasowy charakter i powstaje obowiązek opodatkowania jej podatkiem dochodowym od osób prawnych.
Maciej Sobiech
dyrektor Oddziału Wielkopolskiego
doradca podatkowy nr 09809
radca prawny nr wpisu 1845
