Zmiana formy prawnej spółki powoduje następstwo prawne (sukcesję) w prawie podatkowym. Prawo podatkowe określa skutki podatkowe przekształcenia spółki w sposób nieco odmienny, aniżeli Kodeks spółek handlowych. Na gruncie prawa podatkowego zagadnienia te reguluje art. 93a §1 OrdPU. Zgodnie z treścią tego przepisu, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej lub przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. W myśl art. 93a § 2 OrdPU, przepis § 1 stosuje się odpowiednio m.in. do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej lub spółki kapitałowej. Wobec powyższego, spółka przekształcona odpowiada za wszystkie zobowiązania podatkowe spółki przekształcanej bez ograniczeń. Przepisy Ordynacji podatkowej stanowią regulację szczególną w stosunku do Kodeksu spółek handlowych. Redakcja art. 93a§2 OrdPU. wskazuje, że podmiot przekształcony przejmuje wszystkie prawa i obowiązki podatkowe podmiotu przekształcanego (tzn. prawa i obowiązki podatnika, płatnika i inkasenta)[1]. Zasady określające następstwo prawne powstałe w wyniku przekształcenia spółek, które określa Ordynacja podatkowa mają charakter lex generalis wobec rozwiązań przyjętych w ustawach regulujących poszczególne podatki. W sferze podatkowej w przypadku przeprowadzenia przekształcenia podmiotu zakres przedmiotowy wyznacza zasadniczo forma przekształcenia[2].
Skutki przekształcenia w prawie podatkowym zostały określone w inny sposób aniżeli ma to miejsce na gruncie Kodeksu spółek handlowych[3]. Przy czym należy zauważyć, że prawo podatkowe posługuje się jedną kategorią zbiorczą dla przypadków sukcesji generalnej, przejęcia praw i obowiązków na podstawie czynności prawnej oraz transformacji osoby prawnej, określając ją mianem następstwa prawnego[4]. Ordynacja podatkowa nie czyni rozróżnienia dla skutków takich zdarzeń jak przekształcenie, podział czy łączenie wskazując, że w każdym przypadku dochodzi do sukcesji podatkowej. Konsekwencją przekształcenia spółki w Ordynacji podatkowej jest zatem następstwo prawne, a nie kontynuacja, co wynika z redakcji przepisów.[5]Artykuł 93a § 1 OrdPU stanowi, że spółka przekształcona „wstępuje” w prawa i obowiązki spółki przekształcanej, a nie „przejmuje” prawa i obowiązki. Różnice dotyczą także zakresu podmiotowego przekształceń. Ponadto na mocy art. 93a § 2 OrdPU, art. 93a § 1 OrdPU stosuje się „odpowiednio” m.in. do osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia innej spółki niemającej osobowości prawnej lub spółki kapitałowej, inaczej aniżeli ma to miejsce w KSH, gdzie zasada kontynuacji stosowana jest wprost także do przekształceń spółek osobowych w spółki kapitałowe.[6]
[1]E. Janik, Odpowiedzialność spółki przekształconej za zobowiązania podatkowe spółki przekształcanej, w: Restrukturyzacje spółek osobowych. Zagadnienia ekonomiczne i prawne, SE 67, J. Wojtyła, A. Witosz (red.), Katowice 2011, s. 51., , A.Sobiech Opodatkowanie spółek osobowych, Warszawa 2016 r.
[2]H. Litwińczuk, Przekształcenie spółek –aspekty podatkowe, Przegląd Podatkowy 2001, nr 5, s. 6.
[3]W piśmiennictwie wskazuje się, że „następstwo prawne w Ordynacji podatkowej nie jest zjawiskiem jednolitym prawnie, a wręcz składa się z zestawu instytucji, które należy rozpatrywać osobno i w zasadzie niezależnie” (A. Huchla, Następcy prawni w ordynacji podatkowej, [w:] Ordynacja podatkowa. Studia, red. B. Brzeziński, C. Kosikowski, Łódź – Toruń 1999, s. 163); J. Lic, Przekształcenia spółek a zasada kontynuacji w prawie podatkowym, Zeszyty Naukowe AE w Krakowie, nr 725, Kraków 2006, s. 8-9. , A.Sobiech Opodatkowanie spółek osobowych, Warszawa 2016 r.
[4] A. Mariański, Prawa i obowiązki następców prawnych w prawie podatkowym, Warszawa 2001, s. 71., , A.Sobiech Opodatkowanie Spółek osobowych, Warszawa 2016 r.
[5]E. Janik, Następstwo prawne w przekształcaniu spółek handlowych, [w:] Restrukturyzacje spółek osobowych. Zagadnienia ekonomiczne i prawne, SE 49, J. Wojtyła, A. Witosz (red.), Katowice 2008, s. 101 i nast., , , A.Sobiech Opodatkowanie spółek osobowych.
[6]Wyjątek stanowi przekształcenie spółki cywilnej w spółkę handlową, które powoduje sukcesję uniwersalną.
Maciej Sobiech
dyrektor Oddziału Wielkopolskiego
doradca podatkowy nr 09809
radca prawny nr wpisu 1845
