Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2020.931) – dalej „ustawa o VAT”, podatnikami VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jak widać, pojęcie działalności gospodarczej w VAT ma charakter uniwersalny, pozwalający na określenie podatnikiem wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność w profesjonalnym obrocie gospodarczym.
Na tle powyższych przepisów kształtuje się problem dotyczący kwalifikacji aktywności, która jest podejmowana przez osoby fizyczne generalnie nieprowadzące działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, tuż przed sprzedażą nieruchomości. Jedną z tych aktywności bywa zawarcie umowy przedwstępnej stosownie do której nabywca na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez sprzedawcę przygotowuje daną nieruchomość do sprzedaży (np. uzbraja teren), co jest modelem często spotykanym w branży deweloperskiej.
Niniejsze zagadnienie można rozpatrywać na dwa sposoby. Po pierwsze, mając na uwadze art. 95 do art. 109 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 Kodeks cywilny (Dz.U.2022.1360), kwestie pełnomocnictwa sprawiają, że nabywca staje się upoważniony do działania w imieniu sprzedawcy, w związku z czym czynności wykonane przez nabywcę są wykonywane w sferze prawnopodatkowej sprzedawcy. Działania te z kolei mają bezpośredni wpływ na podniesienie wartości nieruchomości jako towaru, który wciąż pozostaje własnością sprzedawcy. Pozwala to postawić tezę, że prowadzi to do ostatecznej sprzedaży nieruchomości o innym charakterze, niż miało to w chwili zawarcia umowy przedwstępnej. Wobec tego podejmując się opisanej aktywności następuje realizacja działań zbliżonych do tych wykonywanych przez podmioty profesjonalnie trudniące się obrotem nieruchomościami, co można uznać za działania wykraczające poza granice zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W rezultacie przedmiotowa aktywność może być podstawą do stwierdzenia, że sprzedający jest podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT prowadzącego działalności gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Pogląd ten prezentują organy podatkowe, w tym Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.280.2022.2.GK.
Drugi punkt widzenia jest bardziej liberalny i zakłada, że z treści art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT wynika, iż stwierdzenie działalności gospodarczej wymaga ustalenia w oparciu o obiektywne dowody, czy aktywność sprzedawcy przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli charakteryzującą się czynnościami powtarzalnymi z zamiarem ich kontynowania. Jak wskazał WSA w Szczecinie w wyroku z dnia 11 sierpnia 2021 r., sygn. I SA/Sz 486/21, czynnikiem decydującym o kwalifikacji aktywności jako działalności gospodarczej nie może być wyłącznie zawarcie umowy przedwstępnej sprzedaży nieruchomości oraz upoważnienie nabywcy do wykonania stosownych czynności, gdyż czynności te podejmuje nabywca, aby jak najlepiej przystosować tą nieruchomość do własnych celów. Zdaniem sądu jest to jedynie akt racjonalnego zarządzania majątkiem prywatnym, co trudno nazwać aktywnością wykonywaną zawodowo. Oceniając zatem aktywność przedsprzedażową w przypadku nieruchomości powinno się uwzględniać przede wszystkim poszczególne działania w ich całokształcie, a nie osobno. W orzecznictwie sądów administracyjnych wykształciły się pewne kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Należy do nich m.in. okoliczność czy dany składnik majątku został pierwotnie nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych) czy spożytkowania na potrzeby prywatne (zob. wyrok WSA w Olsztynie z dnia 17 czerwca 2021 r., sygn. I SA/Ol 277/21).
Powyższe ukazuje, że kwalifikacja sprzedaży nieruchomości na gruncie ustawy o VAT może być różna, co przy uwzględnieniu ryzyka związanego z relatywnie wysokimi kwotami podatku w tego rodzaju transakcjach, może oznaczać konieczność uzyskania indywidualnej interpretacji podatkowej.
