Wycofanie ze spółki komandytowej części wkładu w formie pieniężnej ? skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych

     W przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych”) brak jest regulacji odnoszącej się wprost do obniżenia wkładu wspólnika spółki niebędącej osobą prawną. Organy podatkowe przyjmują w związku z powyższym, że na zasadzie analogii uzasadnione jest stosowanie reżimu prawnego odnoszącego się do wystąpienia wspólnika z takiej spółki, tj. art. 14 ust. 2 pkt 16 i ust. 3 pkt 11 powołanej ustawy.

     W ocenie organów, otrzymanie środków pieniężnych w wyniku zmniejszenia udziału kapitałowego (wycofania przez wspólnika części udziałów ze spółki komandytowej) należy kwalifikować jako częściowe wystąpienie ze spółki, a więc uwzględniając przepisy art. 14 ust. 3 pkt 11 i art. 24 ust. 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazane w nich wartości należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez wspólnika część udziału kapitałowego w spółce pozostaje do całkowitej wartości tego udziału określonej bezpośrednio przed takim wycofaniem. W wyniku otrzymania przez komandytariusza środków pieniężnych w związku ze zmniejszeniem wkładu w spółce komandytowej powstaje po jego stronie przychód podatkowy w wysokości odpowiadającej otrzymanym środków pieniężnych, który ? zdaniem organów ? należy utożsamiać z częściowym wystąpieniem wspólnika ze spółki. Przychód ten ? w opinii organów ? komandytariusz powinien pomniejszyć o wartość opisaną w art. 14 ust. 3 pkt 11 ustawy, ustaloną w takiej proporcji, w jakiej wycofana przez komandytariusza część udziału kapitałowego pozostaje do całkowitej wartości tego udziału, ponieważ tak wyliczona wartość nie stanowi przychodu podatkowego i jeżeli kwota otrzymana przez komandytariusza z tytułu zmniejszenia udziału kapitałowego w spółce jest równa lub niższa od określonej w ww. sposób wartości, to kwota ta nie jest zaliczana do przychodów z działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku, gdy kwota ta jest większa, do przychodów z działalności gospodarczej należy zaliczyć tylko nadwyżkę.

     Wedle poglądu przeciwnego wycofanie części uprzednio wniesionego wkładu i wypłata środków ze spółki jest neutralne podatkowo, a zatem nie powoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych; opodatkowanie wypłaty z tytułu zmniejszenia czy wycofania wkładu jest bowiem odroczone do momentu całkowitego wystąpienia wspólnika ze spółki.

     W sporze zainicjowanym przez komandytariusza na skutek skargi wniesionej do WSA w Poznaniu na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej zawierającą ocenę powołaną na wstępie, Sąd ten w wyroku z dnia 12 lutego 2020 r. (I SA/Po 895/19) uznał kwalifikację przyjętą przez organ za nieuprawnioną. Odwołując się do aktualnego orzecznictwa, w tym mi.in. do wyroku NSA z 12 czerwca 2019 r. (II FSK 2000/17) WSA skonstatował, że art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie może stanowić podstawy prawnej statuującej powstanie obowiązku podatkowego, czyli powstania przychodu w przypadku otrzymania przez wspólnika środków pieniężnych z tytułu częściowego wycofania wkładu (obniżenia wkładu), ponieważ z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, że dotyczy on, pod pewnymi względami zbliżonej, ale jednak innej sytuacji, tj. wystąpienia wspólnika ze spółki.

     W świetle powołanego wyroku NSA WSA uznał, że biorąc pod uwagę daleko posuniętą kazuistykę art. 14 ust. 2 ustawy zawierającego specyfikację różnorodnych form przychodów z działalności gospodarczej, gdyby zamiarem ustawodawcy było wskazanie wśród rzeczonych przychodów nie tylko środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, ale również środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu częściowego wycofania wkładu (obniżenia wkładu), to wyraziłby ten zamiar w sposób jednoznaczny. Wobec zaś braku takich uregulowań prawnych ? w ocenie NSA i powołującego się na opinię tegoż Sądu WSA w Poznaniu ? otrzymanie środków pieniężnych z tytułu obniżenia wartości wkładu w spółce komandytowej jest neutralne podatkowo i może być „podatkowo rozliczone” dopiero w momencie wystąpienia przez wspólnika ze spółki, bądź w przypadku likwidacji takiej spółki.

     Kwalifikację tę potwierdza również inny wyrok NSA z 5 czerwca 2019 r. (II FSK 2133/17), w którym stwierdzono ponadto, że milczenie ustawodawcy co do opodatkowania określonych zdarzeń faktycznych, niezależnie z jakiego powodu ono wynika, należy traktować jako obszar wolny od opodatkowania, a stosowanie wówczas analogii jest zakazane. Jakkolwiek wyrok WSA w Poznaniu jest nieprawomocny, wpisuje się w stanowisko orzecznicze wyrażone m.in. w wyrokach NSA: z 22 maja 2014 r. (II FSK 1471/12), 30 lipca 2014 r. (II FSK 2046/12), 27 maja 2015 r. (II FSK 1212/13), z 26 czerwca 2018 r. (II FSK 1721/16), 19 września 2018 r. (II FSK 2548/16, II FSK 2549/16, II FSK 2550/16 i II FSK 2511/16), 13 listopada 2018 r. (II FSK 3135/16), 16 listopada 2018 r. (II FSK 2790/18) oraz z 22 listopada 2018 r. (II FSK 3239/16).

 

 

Wróć do spisu treści serwisu