Niedawny wyrok WSA w Krakowie z dnia 6 kwietnia 2023r. (I SA/ Kr 53/23) po raz kolejny potwierdził dopuszczalność pełnego odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z eksploatacją samochodu służbowego, w przypadku jego parkowania w miejscu zamieszkania pracownika w sytuacjach uzasadnionych obiektywnymi względami i nie wiążących się z wykorzystaniem samochodu do celów prywatnych.
W przedmiotowej sprawie WSA rozpatrywał skargę na interpretację indywidualną 0113-KDIPT1-3.4012.434.2022.2.KK wydaną na wniosek Spółki, będącej czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, zajmującym się obrotem nieruchomościami, która w ramach tej działalności użytkuje służbowe pojazdy samochodowe i część ich udostępnia zatrudnionym pracownikom w celu umożliwienia im właściwej realizacji powierzonych obowiązków służbowych, w tym wyjazdów dla dopełnienia formalności związanych w szczególności z podziałami działek, przekształceniem działek z rolnych na budowlane, doprowadzeniem do działek instalacji wodno-kanalizacyjnych i energii elektrycznej czy też zapewnieniem drogi dojazdowej.
W związku z faktem, że pracownicy mieszkają w znaczącej odległości od siedziby Spółki, ta zamierzała udostępniać samochody osobowe poszczególnym pracownikom na dzień przed planowanym wyjazdem, na koniec dnia roboczego, poprzedzającego wyjazd i zobowiązywać pracownika, po odbiorze samochodu służbowego do bezpośredniego, najkrótszą trasą, dojechania nim do miejsca zamieszkania (lub miejsca parkowania pojazdu w bezpośredniej okolicy), a następnie do wyjazdu na zaplanowaną wizytę terenową bezpośrednio z tegoż miejsca. Odbiór pojazdu miał następować już na koniec dnia roboczego poprzedzającego wyjazd, tak, by kolejnego dnia pracownik nie marnował czasu na dojazd do pracy i odbiór pojazdu dopiero w siedzibie Spółki, natomiast zwrot pojazdu do jej siedziby miał następować bezpośrednio po zakończonym wyjeździe służbowym. Przy czym, w przypadku zakończenia się wyjazdu służbowego po godzinach funkcjonowania siedziby Spółki, możliwy miał być zwrot samochodu kolejnego dnia roboczego rano i powrót bezpośrednio do pracy najkrótszą możliwą trasą. W momencie wydania samochodu, pracownik zobowiązany miał być do aktywowania śledzenia pojazdu w aplikacji, zapewniającej Spółce ciągłą kontrolę położenia pojazdu oraz weryfikację wykorzystywania pojazdu wyłącznie w celach służbowych.
Jednocześnie Spółka wprowadziła bezwzględny zakaz używania samochodów służbowych do celów prywatnych, znajdujący odzwierciedlenie w ustalonym Regulaminie sposobu wykorzystania pojazdów służbowych oraz powadzonej ewidencji przebiegu, a także we wprowadzonych mechanizmach kontroli używania pojazdów. Zasady te realizowały postulat wyłącznego ich wykorzystywania do działalności gospodarczej, wykluczając jednocześnie ich użycie do innych celów.
Spółka kwalifikowała samochody służbowe jako pojazdy, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa z dnia 11 marca 2004 r.), ponosiła wszelkie koszty związane z ich eksploatacją, w tym z zakupem paliwa i zamierzała od zakupów tych odliczać 100% podatku naliczonego.
Formułując wniosek o wydanie interpretacji przyjęła, że w opisanych okolicznościach jest do tego uprawniona, bowiem – jak zaznaczyła – specyfika pracy pracowników wymaga, by swoje podróże służbowe rozpoczynali w miejscu zamieszkania (lub w jego bezpośredniej okolicy), a w przypadku ich zakończenia po godzinach funkcjonowania siedziby Spółki, również kończyli w tymże miejscu, Spółka zaś zapewnia, by pracownicy nie wykorzystywali udostępnianych im pojazdów na cele prywatne oraz prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu, zgodną z art 86a ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.
Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej znak 0113-KDIPT1-3.4012.434.2022.2.KK z dnia 16 listopada 2022 r. uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe; nie zgodził się, że opisana wyżej procedura wyklucza użycie samochodów służbowych do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Choć prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, monitoring GPS, to jednak dopuszczenie możliwości parkowania samochodów służbowych przez pracowników w pobliżu miejsca zamieszkania pracowników, a więc poprzez ich bezpośrednią dostępność – zdaniem Organu – stwarza możliwość wykorzystania tych samochodów do celów prywatnych, a w rezultacie wyklucza możliwość stosowania przez Spółkę odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od zakupów eksploatacyjnych dotyczących przedmiotowych pojazdów.
Na wskazaną interpretację indywidualną Spółka złożyła skargę do WSA w Krakowie, ten zaś skargę uwzględnił. W uzasadnieniu wyroku z dnia 6 kwietnia 2023r. (I SA/ Kr 53/23) WSA uznał, że „[…] okoliczność parkowania samochodu służbowego w pobliżu miejsca zamieszkania pracownika, rozumiana jako przesłanka wykluczająca możliwość przyjęcia, że samochód może być wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej jest zbyt daleko idącą, a przede wszystkim nie znajduje odzwierciedlenia w art. 86a ust. 4 pkt 1 u.p.t.u.”.
Na potwierdzenie swego stanowiska sąd odwołał do poglądu wypracowanego w orzecznictwie dotyczącym prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z korzystaniem przez przedstawicieli handlowych z pojazdów samochodowych, o którym mowa w wymienionych wyżej przepisach ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Sąd przytoczył m.in. wniosek przyjęty w wyrokach NSA z 10 maja 2017 r. (I FSK 2283/15), z 9 listopada 2017 r. (I FSK 234/16), z 6 marca 2018 r. (I FSK 790/16) i z 4 września 2018 r. (I FSK 1636/16), że „co do zasady wykorzystywanie samochodu służbowego w celu dojazdów do pracy pracownika wyklucza uznanie go za używany jedynie do celów działalności gospodarczej pracodawcy, gdyż obowiązkiem pracownika jest stawienie się do pracy we własnym zakresie. Jednak, gdy specyfika prowadzonej działalności wymusza na pracodawcy zapewnienie nieodpłatnego transportu pracownikom, zachodzi inna sytuacja i wówczas zapewnienie takiego transportu może być traktowane jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika”.
W szczególności zaś WSA wskazał na wyrok z 9 listopada 2017 r. (I FSK 234/15), w którym NSA, nawiązując do wyroku ETS z 16 października 1997 r. w sprawie C – 258/95, nie zgodził się ze stanowiskiem, że zawsze dojazd z miejsca pracy do miejsca zamieszkania pracownika i z miejsca zamieszkania do miejsca pracy, oznacza brak związku z działalnością gospodarczą, gdyż ułatwienia, które z takiego dojazdu wynikają dla pracownika nie stanowią konsekwencji stosunku pracy. Trybunał Sprawiedliwości w powołanym wyroku stwierdził bowiem, że przepis art. 6(2) VI Dyrektywy nie odnosi się do sytuacji, gdy ze względu na określone okoliczności, takie jak utrudnienia w znalezieniu innych odpowiednich środków transportu lub zmienność miejsca pracy, wymogi przedsiębiorstwa czynią koniecznym dla pracodawcy zapewnienie transportu pracownikom, w którym to przypadku świadczenie usług transportowych służy celom związanym z prowadzoną działalnością.
Należy dodać, że zaprezentowany wyrok WSA w Krakowie z dnia 6 kwietnia 2023r. (I SA/ Kr 53/23) jest nieprawomocny, utrwala jednak ukształtowaną linię orzeczniczą, którą poza nim samym oraz przywołanym nim orzecznictwem NSA tworzą m.in. wyroki WSA w Krakowie z dnia 20 stycznia 2015 r. (I SA/Kr 1834/14) i WSA w Łodzi z dnia 24 marca 2015 r. (I SA/Łd 154/15). Dodatkowo wyrażoną w judykaturze tezę, zgodnie z którą parkowanie samochodu poza siedzibą firmy nie oznacza automatycznie, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej wspiera również pogląd, jaki wykształcił się na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, że przejazdy pracowników mobilnych samochodem służbowym na trasie pomiędzy wyznaczonym miejscem zamieszkania lub jego pobliżu (parkowania), a miejscem wykonywania pracy – o ile nie służą osobistym celom pracowników, lecz wykorzystywane są w ramach realizacji zadań służbowych – nie stanowią nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 tej ustawy, a zatem ich wartości nie można uważać za przychód pracowników ze stosunku pracy.
Reasumując: w świetle orzecznictwa brak jest przesłanek, aby w oparciu o okoliczność parkowania samochodu służbowego w pobliżu miejsca zamieszkania pracownika, kwestionować stanowisko, że samochody udostępniane pracownikom do wykonywania przez nich pracy są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej.
dr Joanna Kiszka
Dyrektor Śląskiego Oddziału Instytutu Studiów Podatkowych
joanna.kiszka@isp-modzelewski.pl
tel. 32 259 71 50
