Wynagrodzenie z tytułu udostępnienia samochodów zastępczych a podatek u źródła

W utrwalonej linii orzecznictwa NSA wykładnia pojęcia „urządzenie przemysłowe” uwzględnia rozumienie przewidziane w zawartych przez Polskę umowach w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Do wykładni tej nawiązał także WSA Gdańsku w wyroku z dnia 22 kwietnia 2022r. rozstrzygającym spór dotyczący powinności pobierania u źródła, w oparciu o art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa z dnia 15 lutego 1992 r.”), zryczałtowanego podatku z tytułu wypłat podmiotom prawa niemieckiego posiadającym na terytorium RP ograniczony obowiązek podatkowy, należności za udostępnienie samochodów zastępczych, z których polski podmiot korzysta w swojej działalności.

Przedmiotowy spór powstał na tle treści interpretacji indywidualnej z dnia 8 października 2021 r., wydanej na wniosek Spółki (polskiego rezydenta podatkowego, podatnika podatku dochodowego od osób prawnych), prowadzącej sieć salonów samochodowych, która z udostępniała swym klientom samochody zastępcze uzyskane na podstawie umowy od kontrahenta niemieckiego, a autorem interpretacji – Dyrektorem Krajowej Informacji Skarbowej.

Spółka stała na stanowisku, że wypłacane przez nią w przedstawionych okolicznościach wynagrodzenia na rzecz kontrahenta nie mieszczą się w pojęciu należności licencyjnych i nie podlegają w Polsce podatkowi od dochodów osób prawnych, wskutek czego Spółka nie ma obowiązku pobrania podatku u źródła. Uznała m.in., że termin „urządzenie przemysłowe” użyty w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., który należy interpretować z uwzględnieniem przepisów umowy polsko-niemieckiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (dalej: „umowa polsko-niemiecka”), oznacza urządzenie wykorzystywane w procesie produkcyjnym, a nie środek transportu.

Organ interpretacyjny nie zaakceptował powyższej oceny. Wprawdzie – podobnie jak Spółka – uznał, że ze względu brak zarówno w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r., jak i w umowie polsko-niemieckiej definicji legalnej słowa „urządzenie przemysłowe” niezbędnym jest odwołanie do języka potocznego, jednak odmiennie niż Spółka przyjął, że pojęcie to powinno być rozumiane maksymalnie szeroko, bowiem ma ono charakter sformułowania ogólnego, mieszczącego w sobie wszelkie możliwe urządzenia, stanowiące pewien zespół mechanizmów, elementów technicznych, które mogą mieć zastosowanie w działalności podmiotów o określonej specyfice przemysłowej.

Odwołując się do orzecznictwa– w tym wyroków NSA z dnia 6 grudnia 1996 r., (III SA 1091/94), z dnia 12 stycznia 1996 r. (I SA/Ka 2296/94), z dnia 16 maja 1995 r. (SA/Sz 183/95) – Organ wskazał, że orzecznictwo to przyznało status urządzenia przemysłowego np. samochodom, naczepom, samolotom, koparkom, kontenerom, zbiornikom i dlatego też uznał za uzasadniony pogląd, iż samochody zastępcze udostępniane klientom Spółki przez jej niemieckiego kontrahenta są urządzeniem transportowym, tym samym, należy traktować je jako urządzenie przemysłowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. oraz jednocześnie w art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej. Na tej podstawie Dyrektor KIS ocenił, iż Spółka ma obowiązek pobrać podatek u źródła w związku z wypłatą na rzecz kontrahenta niemieckiego wynagrodzenia z tytułu korzystania z samochodów zastępczych przez jej klientów, a w konsekwencji powinna posiadać certyfikat rezydencji podatkowej kontrahenta w celu zastosowania postanowień umowy polsko-niemieckiej oraz sporządzić deklaracje CIT-10Z i IFT-2/IFT-2R.

Nie zgadzając się z kwalifikacją przyjętą przez Organ Spółka wniosła na interpretację indywidualną skargę do WSA w Gdańsku, Sąd jednak w powołanym na wstępie wyroku przyznał rację Dyrektorowi KIS.

W szczególności – odwołując się do poglądów doktryny (R. Mastalski, Komentarz do art. 3 Ordynacji podatkowej (w:) B. Adamiak, R. Mastalski, J. Zubrzycki, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2016, Wrocław 2007, s. 40) – Sąd zaznaczył, że: „dopuszczalność kwalifikacji środków transportu, jako urządzeń przemysłowych, należy […] ocenić w kontekście art. 3 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej, przy uwzględnieniu zasady, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie może samoistnie nakładać na podatników obowiązku podatkowego, który nie jest przewidziany w prawie podatkowym danego państwa”.

Sąd podzielił w rezultacie stanowisko Organu, że należy odwołać się do art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. dotyczącego opodatkowanych ryczałtowo dochodów uzyskiwanych w Polsce przez podmioty niebędące polskimi rezydentami. Jak już wskazano przepis ten wprost zalicza do urządzeń przemysłowych środki transportu, a zatem, zgodnie z regułą interpretacyjną zawartą w art. 3 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej, należy go zastosować do ustalenia zakresu znaczeniowego pojęcia „urządzenie przemysłowe” na potrzeby opodatkowania przychodów z tytułu należności licencyjnych, objętych postanowieniami umowy.

WSA zaznaczył, iż analogiczne stanowisko zawiera m.in. wyrok WSA w Krakowie z dnia 26 października 2017 r. (I SA/Kr 953/17). Jednocześnie powołał też wyrok z dnia 13 września 2013 r. (II FSK 2671/11), w którym NSA uznał expressis verbis, że „Zgodnie z art. 3 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. przez urządzenie przemysłowe należy rozumieć także środek transportu. Powołany przepis umowy polsko-niemieckiej ma zatem zastosowanie do wszelkiego rodzaju należności płaconych za użytkowanie środków transportu. Dla jego zastosowania wystarczy ustalenie, że konkretna należność świadczona jest za prawo korzystania z cudzej rzeczy„. Ostatecznie, uwzględniając powyższe, WSA zgodził się z DKIS, że Spółka ma obowiązek pobrać podatek u źródła w związku z wypłatą na rzecz kontrahenta wynagrodzenia z tytułu korzystania z samochodów zastępczych przez klientów tejże Spółki, pobrać od tegoż kontrahenta certyfikat rezydencji podatkowej w celu możliwości zastosowania postanowień umowy polsko-niemieckiej oraz sporządzić deklaracje CIT-10Z oraz IFT-2/IFT-2R.Wyrok jest nieprawomocny.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu