Wyrok WSA w Krakowie z 23 kwietnia 2025 r. (sygn. I SA/Kr 939/25) – opodatkowanie terenów parku narodowego podatkiem od nieruchomości

Dnia 23 kwietnia 2025 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wydał wyrok sygn. I SA/Kr 939/25 (wyrok nieprawomocny), w którym odniósł się do kwestii opodatkowania podatkiem od nieruchomości terenów zajmowanych przez park narodowy. Kluczowym zagadnieniem było ustalenie, czy Park Narodowy w zakresie udostępniania szlaków turystom można uznać za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy. – Prawo przedsiębiorców.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to takie, które znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu wykonującego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w art. 1 ust. 2a. Przepis ten przewiduje m.in. zwolnienie od podatku dla gruntów pod wałami ochronnymi, gruntów w międzywalach, nieużytków, użytków ekologicznych oraz gruntów zadrzewionych i zakrzewionych – o ile nie są one zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że warunkiem opodatkowania jest faktyczne zajęcie gruntu na działalność gospodarczą przez podatnika lub inną osobę trzecią. W przypadku braku takiego zajęcia grunt korzysta z ustawowego zwolnienia.

Z kolei art. 2 ust. 1 ustawy wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają:

1. grunty;
2. budynki lub ich części;
3. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z opodatkowania wyłączone są użytki rolne oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy – chyba że zostały one zajęte na działalność gospodarczą. Wykładnia systemowa przepisów wskazuje, że przejście z opodatkowania podatkiem leśnym lub rolnym na podatek od nieruchomości następuje jedynie w sytuacji trwałego, rzeczywistego wykorzystywania gruntu do celów gospodarczych innych niż leśne.

Art. 1a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych odsyła do definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 3 ustawy – Prawo przedsiębiorców. Przepis ten stanowi, że działalność gospodarcza to zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Oznacza to, że wszystkie trzy przesłanki muszą być spełnione łącznie, by daną aktywność uznać za działalność gospodarczą.

W omawianym wyroku WSA w Krakowie jednoznacznie wskazał, że Park Narodowy nie spełnia przesłanek uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Sąd podkreślił, że choć udostępnianie szlaków turystycznych może być zorganizowane i wykonywane w sposób ciągły, to brak przesłanki zarobkowego charakteru tej działalności wyklucza możliwość jej zakwalifikowania jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z wykładnią przyjętą przez Sąd, działalność zarobkowa to taka, której celem jest osiąganie zysku – rozumianego jako nadwyżka przychodów nad kosztami, wystarczająca przynajmniej na pokrycie kosztów funkcjonowania i dalszego rozwoju działalności. Tymczasem pobieranie opłat za wstęp do parku narodowego nie posiada takiego celu – opłaty te nie są kalkulowane w sposób komercyjny i nie mają na celu osiągania zysku.

WSA zaznaczył również, że zgodnie z art. 8b ust. 2 ustawy o ochronie przyrody, parki narodowe mogą prowadzić działalność gospodarczą jedynie w ograniczonym zakresie. Nawet w takim przypadku konieczne jest jednak, by konkretna aktywność służyła uzyskiwaniu przychodu. W ocenie Sądu, pobieranie opłat za wstęp lub udostępnianie szlaków turystycznych nie spełnia tego warunku. Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o ochronie przyrody oraz art. 5 pkt 26 tej ustawy, opłata za wstęp obejmuje wejście lub wjazd na teren objęty ochroną – w celach naukowych, edukacyjnych, turystycznych lub rekreacyjnych. Tym samym nie można utożsamiać tych opłat z typowym działaniem zarobkowym.

W dalszej części uzasadnienia Sąd wskazał, że gdyby udostępnianie szlaków turystycznych miało charakter komercyjny, Park Narodowy powinien kalkulować opłaty w taki sposób, by przynajmniej pokrywały koszty związane z utrzymaniem infrastruktury turystycznej i organizacją ruchu turystycznego. Tymczasem celem pobierania opłat nie jest generowanie zysku, lecz wsparcie podstawowych funkcji parku.

Ostatecznie WSA stwierdził, że ograniczenia ustawowe, jakim podlegają parki narodowe, wykluczają możliwość uznania ich działalności – w zakresie udostępniania szlaków – za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ust. 3 ustawy – Prawo przedsiębiorców.

Sąd podkreślił, że udostępnianie szlaków turystycznych nie stanowi istoty działalności Parku Narodowego, a pobierane opłaty nie mają charakteru dochodowego. Dodatkowo zaznaczył, że sama rejestracja Parku jako podatnika VAT nie przesądza o prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy – Prawo przedsiębiorców.

Wróć do spisu treści serwisu