Wycieczka sfinansowana może być z różnych źródeł w zależności od polityki pracodawcy (np. częściowo przez pracownika, a częściowo ze środków zgromadzonych w ramach Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych lub ze środków obrotowych pracodawcy). W zależności od źródła finansowania różna będzie kwalifikacja świadczenia na gruncie podatku od towarów i usług.
Kwalifikacja prawnopodatkowa zakupu i przekazania wycieczek pracownikom wymaga uwzględnienia specyfiki usług będących przedmiotem przekazania (usługi turystyki) oraz źródła finansowania zakupu przez pracodawcę.
Świadczenia finansowane przez pracodawcę z ZFŚS co do zasady nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jak wynika z interpretacji ogólnej wydanej przez Ministra Finansów (interpretacja ogólna MF z dnia 27 maja 2013 r., PT1/033/20/831/KSB/12/RD50859) nie podlega opodatkowaniu także świadczenie, które obok środków angażowanych z ZFŚS finansowane jest również przez beneficjenta świadczenia. Organizowana z wykorzystaniem środków zgromadzonych w ramach ZFŚS wycieczka ma charakter przede wszystkim socjalny ? jej celem jest atrakcyjna forma wypoczynku/rozrywki dla pracowników. Zatem, mimo że beneficjent również partycypuje w kosztach świadczenia, to pracodawca zapewniając pracownikom przedmiotowe świadczenie nie działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Mimo iż pracownik uiszcza na rzecz pracodawcy wkład własny, to wkład ten nie jest zapłatą za usługę zapewnianą przez pracodawcę, a w konsekwencji pracodawca nie dokonuje sprzedaży na rzecz pracownika (czynności odpłatnej). Oznacza to, że pracodawca nie jest obowiązany do naliczenia podatku, ponieważ nie działa w charakterze podatnika.
Jeżeli natomiast zakup wycieczki udostępnianej odpłatnie pracownikowi nie jest finansowany z ZFŚS zastosowanie znajdzie przepis art. 8 ust. 2a ustawy z dnia 11 marca 2004 r., zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Konkludując: pracodawca nabywa usługę wycieczki we własnym imieniu, ale na rzecz innych podmiotów (pracowników). Bazując na powołanym przepisie oznacza to, że pracodawca sam nabył usługę turystyki oraz świadczył tę usługę na rzecz innego podmiotu; innymi słowy pracodawca jest nabywcą (usługobiorcą) i sprzedawcą (usługodawcą) tej samej usługi w postaci wycieczki (usługa turystyki).
Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zgodnie zaś z art. 119 ust. 3 powołanej ustawy opodatkowanie marży znajduje zastosowanie bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:
- działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;
- przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.
Jak przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 17 stycznia 2019 r. (0112-KDIL1-3.4012.681.2018.2.AP): ?Co do podmiotu świadczącego usługę turystyki należy wskazać, że w rzeczywistości dla zastosowania VAT marży nie jest istotny status samego podatnika, lecz charakter wykonywanych przez niego czynności. (?)szczególne zasady opodatkowania biur podróży, mają nie tylko zastosowanie do podatników działających formalnie jako agenci turystyczni czy biura podróży, lecz do każdego innego podatnika, jeśli organizuje on wycieczki lub wyjazdy we własnym imieniu i powierza innym podatnikom wykonanie usług związanych z tą działalnością?.
Powyższe ustalenia przemawiają za tym, że pracodawca nabywając od biura podróży usługę wycieczki, a następnie „odprzedając” ją pracownikom świadczy na rzecz pracowników usługę turystyki (spełnione są przesłanki z art. 119 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.). Oznacza to, że do przekazania wycieczek pracownikom zastosowanie znajdzie szczególny sposób opodatkowania, tzw. VAT marża, a pracodawca nie powinien naliczać podatku z tytułu dokonanych przez pracowników wkładów własnych. Pracodawca świadczy bowiem na rzecz pracowników usługę turystyki ? przedmiotem opodatkowania powinna być zatem marża.
Mikołaj Stelmach
Prawnik, konsultant podatkowy
