Zaliczkowa wypłata zysku komplementariuszowi a obowiązek pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych

Konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych jest istnienie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę. Wspólnicy spółki komandytowej (w tym komplementariusze) będący osobami fizycznymi uzyskują z tytułu uczestnictwa w spółce przychody z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej określanej jako: „ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych”). Problematyczne bywa określenie momentu poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt ustawy w przypadku wypłaty na rzecz komplementariusza zaliczki na poczet zysku po zakończeniu danego miesiąca kalendarzowego i po ustaleniu zysku wypracowanego przez spółkę w danym miesiącu.

Problem ten został m.in. rozstrzygnięty wyrokiem WSA w Krakowie z dnia 13 lipca 2021r. w sprawie o sygn. akt I SA/Kr 792/21, ze skargi na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w której organ zanegował stanowisko komplementariusza twierdzącego, iż w przypadku wypłaty wspólnikom w okresach miesięcznych zaliczki na poczet udziału w zysku spółki za dany rok obrotowy (w odniesieniu do zysku osiągniętego po dniu 30 kwietnia 2021 r.), zryczałtowany podatek dochodowy od wypłaconych zaliczek na poczet udziału w zysku, będzie mógł zostać pomniejszony o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału tego komplementariusza w zysku spółki i podatku należnego od dochodu Spółki za dotychczasową część roku obrotowego (podatkowego) poprzedzającą dzień wypłaty zaliczki tytułem udziału w zysku.

Innymi słowy, Dyrektor KIS uznał, iż od uzyskanych przez komplementariusza przychodów z tytułu wypłaconego zysku spółki komandytowej należny jest zryczałtowany podatek dochodowy, do którego poboru w wysokości 19% spółka komandytowa zobowiązana jest bez możliwości dokonania jego pomniejszenia, zanim zostaną ustalone należności podatku dochodowego od osób prawnych za rok podatkowy wynikające z zeznania rocznego CIT-8.

Interpretacja została zaskarżona, a WSA w Krakowie uznał zasadność wniesionej skargi. Uzasadniając powołany na wstępie wyrok sąd wskazał, że w myśl art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych spółki, o których mowa w jej art. 5a pkt 28 lit. c (czyli komandytowe i komandytowo-akcyjne mające siedzibę lub zarząd na terytorium Polski), obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 od uzyskanych dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w wysokości 19%, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy.

Ustawodawca wprost wskazał zatem, w jaki sposób płatnik powinien obliczyć podatek. Zdaniem sądu, podatek należny w odniesieniu do roku podatkowego oznacza, że ustawodawca przyjął, iż odliczenie od zryczałtowanego podatku naliczonego od przychodu komplementariusza z tytułu udziału w zysku podatku należnego zapłaconego przez spółkę komandytową odnosi się do roku podatkowego, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany. Skoro bowiem art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się do podatku należnego obliczonego według art. 19 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, to znaczy, że chodzi wyłącznie o zaliczenie na poczet podatku zryczałtowanego od przychodów komplementariusza z tytułu udziału w zysku spółki podatku dochodowego od osób prawnych wynikającego z zeznania rocznego spółki komandytowej (CIT-8).

Jeżeli zaś do obliczenia wysokości podatku od komplementariusza, zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, konieczne jest poznanie wysokości podatku należnego spółki, to – w ocenie WSA – obowiązek podatkowy komplementariusza powstały z chwilą wypłaty mu zaliczki na poczet udziału w zyskach, przekształci się w zobowiązanie podatkowe w momencie obliczenia dochodu tej spółki na podstawie art. 19 podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż dopiero wówczas znana będzie wysokość podatku do zapłaty przez komplementariusza i dopiero w tym momencie płatnik będzie mógł zrealizować swój wynikający z art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek obliczenia podatku, a następnie pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e tej ustawy.

Reasumując: w ocenie WSA w Krakowie, w przypadku wypłaty komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka komandytowa nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki komandytowej za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Zdaniem sądu, taki sposób odczytania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e i art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a-6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odpowiada zamiarowi projektodawcy, zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza spółki komandytowej. To zaś oznacza, że stanowisko Dyrektora KIS zaprezentowane w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji, było błędne.

Należy wskazać, że WSA oparł swą argumentację na wyroku NSA z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2048/18, podkreślając, że choć orzeczenie to odnosi się do opodatkowania przychodu komplementariuszy spółki komandytowo-akcyjnej, jednak z uwagi na zawartą w nim interpretację tych samych przepisów, które od 1 stycznia 2021 r. mają zastosowanie do przychodu komplementariuszy spółki komandytowej, tezy w nim zawarte pozostają w pełni adekwatne do zagadnień prawnych objętych zaskarżoną interpretacją.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu