Zatwierdzanie sprawozdania finansowego, jego złożenie do KRS albo KAS i publikacja

Termin zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2019

     Termin sporządzenia sprawozdania finałowego określa art. 52 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości[1], który stanowi: Kierownik jednostki zapewnia sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego i przedstawia je właściwym organom, zgodnie z obowiązującymi jednostkę przepisami prawa, postanowieniami statutu lub umowy. Termin zatwierdzenia sprawozdania finansowego określa art. 53 ust. 1 ustawy o rachunkowości, zgodnie z którym: Roczne sprawozdanie finansowe jednostki (?) podlega zatwierdzeniu przez organ zatwierdzający, nie później niż 6 miesięcy od dnia bilansowego. Jednak w związku z epidemią COVID-19, Minister Finansów wydał rozporządzenie wykonawcze[2] z dnia 31.03.2020 r. w sprawie określenia innych terminów wypełniania obowiązków w zakresie ewidencji oraz w zakresie sporządzenia, zatwierdzenia, udostępnienia i przekazania do właściwego rejestru, jednostki lub organu sprawozdań lub informacji[3], w którym termin zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2019 został przesunięty o 3 miesiące (z wyjątkiem jednostek podlegających nadzorowi finansowemu ? w ich przypadku termin zatwierdzenia sprawozdania finansowego za rok 2019 przesunięty był o 2 miesiące).

Jeżeli zatem rok obrotowy pokrywa się z rokiem kalendarzowym, to zgodnie z nadzwyczajną regulację spowodowaną COVID-19, ostateczny termin zatwierdzenia sprawozdania finałowego za rok 2019 upływa w dniu 30 września 2020 r.

Zgodnie z § 10 rozporządzenia MF przedłużenie terminów zatwierdzenia sprawozdania finansowego dotyczy także roku obrotowego kończącego się po dniu 29 września 2019 r, jednak nie później niż w dniu 30 kwietnia 2020 r. , których termin wykonania nie upłynął przed dniem 31.03.2020 r.

Zatwierdzenie sprawozdania finansowego w spółkach kapitałowych

     W spółkach kapitałowych, co do zasady, zatwierdzenie sprawozdania finansowego następuje na zgromadzeniu wspólników albo walnym zgromadzeniu. Regulują to art. 231 § 2 pkt 1 ksh[4] (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) i art. 395 § 2 pkt 1 ksh (spółki akcyjne). Przepisy mają alogiczną treść i stanowią, że przedmiotem obrad zwyczajnego zgromadzenia wspólników (walnego zgromadzenia) powinno być rozpatrzenie i zatwierdzenie sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy.

Zgromadzenie wspólników (walne zgromadzenie) może odbyć się w tradycyjny sposób, to znaczy, że wspólnicy mogą odbyć zgromadzenie w jednym miejscu i czasie wyznaczonym zgodnie z przepisami ksh.

Udział w zgromadzeniu wspólników (walnym zgromadzeniu) można wziąć także przy wykorzystaniu środków komunikacji elektronicznej, chyba że umowa spółki (statut) stanowi inaczej. O udziale w zgromadzeniu wspólników w sposób, o którym mowa w zdaniu pierwszym, postanawia zwołujący to zgromadzenie.[5]

     Udział w zgromadzeniu wspólników (walnym zgromadzeniu) obejmuje w szczególności:

1) dwustronną komunikację w czasie rzeczywistym wszystkich osób uczestniczących w zgromadzeniu wspólników, w ramach której mogą one wypowiadać się w toku obrad zgromadzenia wspólników (walnego zgromadzenia), przebywając w innym miejscu niż miejsce obrad zgromadzenia wspólników (walne zgromadzenie), i

2) wykonywanie osobiście lub przez pełnomocnika prawa głosu przed lub w toku zgromadzenia wspólników (walnego zgromadzenia).[6]

     W spółce z ograniczoną odpowiedzialnością rada nadzorcza, zaś w jej braku wspólnicy, określą w formie regulaminu szczegółowe zasady udziału w zgromadzeniu wspólników przy wykorzystaniu środków komunikacji elektronicznej. Regulamin nie może określać wymogów i ograniczeń, które nie są niezbędne do identyfikacji wspólników i zapewnienia bezpieczeństwa komunikacji elektronicznej. Przyjęcie regulaminu może nastąpić uchwałą wspólników bez odbycia zgromadzenia, jeżeli wspólnicy reprezentujący bezwzględną większość głosów wyrażą na piśmie zgodę na treść tego regulaminu.[7]

     W spółce akcyjnej, rada nadzorcza określi w formie regulaminu szczegółowe zasady udziału w walnym zgromadzeniu przy wykorzystywaniu środków komunikacji elektronicznej. Regulamin nie może określać wymogów i ograniczeń, które nie są niezbędne do identyfikacji akcjonariuszy i zapewnienia bezpieczeństwa komunikacji elektronicznej.[8]

     W spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, od czasu wykreślenia § 4 z art. 231 ksh, co nastąpiło 1 marca 2019 r.[9] możliwe jest podejmowanie uchwał także dotyczących zatwierdzenia sprawozdania finansowego w trybie art. 227 § 2 ksh, to znaczy bez odbycia zgromadzenia wspólników, jeżeli wszyscy wspólnicy wyrażą na piśmie zgodę na postanowienie, które ma być powzięte, albo na głosowanie pisemne.

Zgodnie z art. 240¹ § 1 i § 2 ksh, w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, której umowa została zawarta przy wykorzystaniu wzorca umowy, uchwały wspólników mogą być podjęte przy wykorzystaniu wzorca uchwały udostępnionego w systemie teleinformatycznym i podjęcie takiej uchwały nie wymaga formalnego zwołania zgromadzenia wspólników. Warunkiem jej podjęcia jest jednak wykonanie co do niej prawa głosu przez wszystkich wspólników. Prawo głosu wykonuje się przez oświadczenie złożone w systemie teleinformatycznym, opatrzone kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym. Przy wykonywaniu prawa głosu wspólnik może zgłosić sprzeciw co do uchwały.

Charakter uchwały o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego

Na specyfikę uchwały o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego wskazał Sąd Najwyższy w tezach wyroku z dnia 10 lutego 2012 r. II CSK 350/11[10]:

1. Uchwała zatwierdzająca sprawozdanie finansowe nie wywołuje skutków cywilnoprawnych, w szczególności nie prowadzi ona do powstania zmiany lub ustania stosunku cywilnoprawnego. Jej celem jest stwierdzenie przez zgromadzenie wspólników, że sprawy finansowe spółki, w roku obrotowym, którego dotyczy sprawozdanie finansowe, były prowadzone zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami. Jest to nie tyle czynność prawna spółki, lecz czynność jej organu pełniąca ważną rolę w porządkowaniu funkcjonowania spółki jako podmiotu, który ma spełniać standardy ustalone w ustawie o rachunkowości. Ustawa ta wyraźnie jako adresata zawartych w niej norm wskazuje w wielu miejscach nie samą spółkę, lecz tylko jej organy lub nawet członków takich organów. Między innymi w art. 52 ustawa z 1994 r. o rachunkowości ustala wymogi, których spełnienie w ocenie ustawodawcy ma zapewnić, że sprawozdanie finansowe będzie rzetelne i w sposób prawidłowy zobrazuje sytuację finansową spółki. Uchwały o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego nie można oceniać według kryteriów ważności czynności prawnej określonych w art. 58 k.c. Tym bardziej dokumentu, który ma być zatwierdzany taka uchwałą, czyli samego sprawozdania finansowego, nie można uznawać za ważny stosując wypracowane dla czynności prawnej kryteria jej ważności. Konieczne jest natomiast ustalenie, na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości, jakie są następstwa niespełnienia przez organy spółki wymogów stawianych przez tę ustawę.
2. Skoro art. 52 ust. 2 ustawy z 1994 r. o rachunkowości wymaga, aby sprawozdanie w spółce mającej zarząd wieloosobowy podpisali wszyscy jego członkowie, to obowiązkiem zgromadzenia wspólników jest czuwanie nad tym, aby pod sprawozdaniem finansowym znajdowały się podpisy wszystkich członków zarządu. Dla oceny tego wymogu nie mają żadnego znaczenia przepisy regulujące reprezentację spółki. Wymogi przewidziane w ustawie o rachunkowości nie dotyczą bowiem sfery reprezentacji spółki, lecz jej funkcjonowania jako podmiotu, który ma spełniać określone standardy rachunkowości.
3. Gdy sprawozdanie finansowe nie zostało podpisane zgodnie z art. 52 ust. 2 ustawy z 1994 r. o rachunkowości, a zgromadzenie wspólników podjęło uchwałę o jego zatwierdzeniu, niewątpliwie uchwała taka jest sprzeczna z tym przepisem rangi ustawowej, który ustanawia bezwzględnie wiążącą normę określającą wymogi formalne sprawozdania finansowego. Wymóg ten jest na tyle ważny, że nie może zostać pominięty. Ustawodawca wymaga, aby każdy członek zarządu podpisał sprawozdanie lub pisemnie wyjaśnił dlaczego tego nie czyni. Ma to nie tylko znaczenie z punktu widzenia jego odpowiedzialności cywilnej i karnej, ale pełni także istotną funkcję gwarancyjną. Każdy członek zarządu, gdy nie ma powodów, które to usprawiedliwiają, powinien sprawdzić rzetelność sprawozdania finansowego. Taki wymóg zwiększa pewność, że jest ono rzetelne. Podpisanie sprawozdania finansowego niezgodnie z wymogami przewidzianymi w art. 52 ustawy o rachunkowości jest sygnałem dla organu zatwierdzającego to sprawozdanie, że nie powinno ono zostać zatwierdzone do chwili usunięcia tego braku.

     W późniejszym orzecznictwie dotyczącym uchylenia uchwały zatwierdzającej sprawozdanie finansowe zapadały różne orzeczenia, częściowo odmiennie ujmując skutki naruszenia przepisów ustawy o rachunkowości od przedstawionych powyżej. Nie umniejsza to znaczenia zacytowanych tez, oddających specyfikę omawianej uchwały.

Automatyczne przesunięcie terminu złożenia sprawozdania finansowego w KRS i w KAS

     Przesunięcie terminu zatwierdzenia sprawozdania finansowego pociąga za sobą późniejsze jego złożenie do Krajowego Rejestru Sądowego. Zgodnie z art. 69 ustawy o rachunkowości, roczne sprawozdanie finansowe składa się w ciągu 15 dni od dnia jego zatwierdzenia. W bieżącym roku może to uczynić do 15 października. Przypomnieć trzeba, że podmioty wpisane do rejestru przedsiębiorców KRS wymienione są w art. 36 ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym[11] i dotyczy to: spółek jawnych, spółek partnerskich, spółek komandytowych, spółek komandytowo-akcyjnych; spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, spółek akcyjnych, spółek europejskich, europejskich zgrupowań interesów gospodarczych, spółdzielni, spółdzielni europejskich, przedsiębiorstw państwowych, instytutów badawczych i instytutów działających w ramach Sieci Badawczej Łukasiewicz, towarzystw ubezpieczeń wzajemnych, towarzystw reasekuracji wzajemnej, innych osób prawnych (stowarzyszenia, inne organizacje społeczne i zawodowe, fundacje oraz samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotne), jeżeli wykonują działalność gospodarczą i podlegają obowiązkowi wpisu do rejestru, oddziałów przedsiębiorców zagranicznych działających na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, głównych oddziałów zagranicznych zakładów ubezpieczeń, głównych oddziałów zagranicznych zakładów reasekuracji, instytucji gospodarki budżetowej.

     Przesunięciu uległ także termin określony w art. 27 ust. 2 ustawy z dnia 15.02.1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych[12], dotyczący podmiotów obowiązanych do sporządzenia sprawozdania finansowego, które nie są wpisane do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Przykładowo można wskazać, że regulacja ta dotyczy samodzielnego zakładu opieki zdrowotnej, samodzielnego zakładu budżetowego. Przekazują one sprawozdanie Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej w terminie 10 dni od daty zatwierdzenia rocznego sprawozdania finansowego. W odniesieniu do sprawozdania finansowego za rok 2019 termin upływa 10 października 2020 r.

     Odnotować trzeba, że zgodnie z § 2 rozporządzenia MF, podatnikom podatku dochodowego od osób fizycznych prowadzącym księgi rachunkowe, obowiązanym do sporządzenia sprawozdania finansowego (art. 45 ust. 5 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych[13]), przesunięto termin złożenia sprawozdania finansowego do dnia 31 lipca 2020 r.

Sprawozdanie finansowe składa się w postaci elektronicznej.

     Przypomnieć trzeba, ze zgodnie z art. 45 ust. 1g ustawy o rachunkowości sprawozdania finansowe jednostek wpisanych do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego sporządza się w strukturze logicznej oraz formacie udostępnianych w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Zgodnie z art. 69 ust. 1 ustawy o rachunkowości, przekazanie następuje do właściwego Krajowego Rejestru Sądowego wraz ze sprawozdaniem z badania, jeżeli podlegało ono badaniu, odpisem uchwały bądź postanowienia organu zatwierdzającego o zatwierdzeniu rocznego sprawozdania finansowego i podziale zysku lub pokryciu straty, a w przypadku jednostek, o których mowa w art. 49 ust. 1 ? także sprawozdaniem z działalności.

     Zgodnie z art. 19e ustawy o KRS złożenie dokumentów następuje przez zgłoszenie za pośrednictwem systemu teleinformatycznego udostępnionego do tego celu przez Ministra Sprawiedliwości. Zgłoszenie opatruje kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym co najmniej jedna osoba fizyczna, której numer PESEL jest ujawniony w Rejestrze, wpisana jako uprawniona samodzielnie lub łącznie z innymi osobami do reprezentowania podmiotu, prokurent, syndyk, zarządca w postępowaniu restrukturyzacyjnym albo likwidator. Zgłoszenia może także dokonać adwokat, radca prawny lub prawnik zagraniczny, spełniający wymogi określone w ustawie o KRS.

     Od powyższej regulacji wprowadzono wyjątek w art. 70 a ustawy o rachunkowości. Spółka jawna osób fizycznych lub spółka partnerska nie składa sprawozdania finansowego do KRS, jeżeli jej przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wyniosły mniej niż równowartość w walucie polskiej 2 000 000 euro i która nie stosuje zasad rachunkowości określonych ustawą o rachunkowości oraz której kierownik złożył we właściwym rejestrze sądowym w terminie 6 miesięcy od dnia kończącego rok obrotowy, oświadczenie o braku obowiązku sporządzenia i złożenia rocznego sprawozdania finansowego.

     Trzeba dodać, że zgodnie z art. 45 ust. 1h ustawy o rachunkowości, sprawozdania finansowe sporządzane zgodnie z MSR sporządza się w strukturze logicznej oraz formacie, jeżeli zostaną udostępnione w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Wobec tego, że Ministerstwo Finansów nie opublikowała struktury logicznej sprawozdań sporządzanych według MSR, jednostki zobowiązane są do sporządzania sprawozdań finansowych w postaci elektronicznej według przez siebie wybranych formatów i struktury logicznej lub w formie nieustrukturyzowanej.

     W myśl art. 27 ust 2 updop, przekazanie następuje, za pomocą środków komunikacji elektronicznej, Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej wraz ze sprawozdaniem z badania, a spółki ? także odpis uchwały zgromadzenia zatwierdzającej sprawozdanie finansowe. Sprawozdanie finansowe jest sporządzane w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej udostępnianej na podstawie art. 45 ust. 1g lub 1h ustawy o rachunkowości. Obowiązek złożenia sprawozdania nie dotyczy podmiotów, których są zwolnione podmiotowo od podatku dochodowego od osób prawnych. (art. 6 ust 1updop).

Zgodnie z art. art. 45 ust. 5 updof, przekazanie następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej, Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej udostępnianej na podstawie art. 45 ust. 1g ustawy o rachunkowości.

     Spółki cywilne sporządzają sprawozdanie finansowe w postaci elektronicznej, ale nie mają obowiązku stosować struktury logicznej oraz formatu udostępnianych w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Jawność sprawozdań finansowych

     Zgodnie z art. 9a ustawy o KRS, każdy ma prawo przeglądania repozytorium dokumentów finansowych, do którego są składane dokumenty, o których mowa w art. 69 ustawy o rachunkowości. Centralna Informacja bezpłatnie udostępnia dokumenty z repozytorium dokumentów finansowych za pośrednictwem ogólnodostępnych sieci teleinformatycznych. Zgodnie z art. 20 ust. 1g ustawy o KRS, po zamieszczeniu w repozytorium dokumentów finansowych sprawozdania finansowego lub sprawozdania z badania są one przesyłane za pośrednictwem systemu teleinformatycznego do Centralnego Rejestru Danych Podatkowych.

     Jawne są także sprawozdania publikowane, zgodnie z art. 70 ust. 2 ustawy o rachunkowości, w Monitorze Sądowym i Gospodarczym. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, Kierownik jednostki, o której mowa w art. 64, do której nie ma zastosowania art. 69, jest obowiązany złożyć wprowadzenie do sprawozdania finansowego stanowiące część informacji dodatkowej, bilans, rachunek zysków i strat, zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym oraz rachunek przepływów pieniężnych za rok obrotowy, do ogłoszenia w ciągu 15 dni od dnia ich zatwierdzenia, wraz ze sprawozdaniem z badania oraz odpisem uchwały bądź postanowienia organu zatwierdzającego o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i podziale zysku lub pokryciu straty. W praktyce obowiązek dotyczy przedsiębiorców, będących osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą i stosujących ustawę o rachunkowości oraz spółek cywilnych, których sprawozdanie finansowe podlegało obowiązkowi badania przez biegłego rewidenta.

     Szef Krajowej Administracji Skarbowej udostępnia sprawozdania finansowe naczelnikom urzędów skarbowych, naczelnikom urzędów celno-skarbowych, dyrektorom izb administracji skarbowej oraz ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych (art. 45 ust. 8a updof, art. 27 ust. 2b updop).

[1] t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 351 ze zm., dalej: ustawa o rachunkowości.

[2] Na podstawie art. 15zzh ust. 1 ustawy z dnia 2.03.2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. 2020, poz. 374 ze zm.).

[3] Dz.U. z 2020 r. poz. 570, dalej: rozporządzenie MF.

[4] Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U.2019.505 ze zm.), dalej: ksh.

[5] Art. 234¹§ 1 ksh w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 31 marca 2020 r. zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020, poz. 568). Art. 406^{5 §} 1 ksh ? dodany ustawą z dnia 31 marca 2020 r. zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U.2020, poz. 568) wszedł w życie z dniem 31.03.2020 r. z wyjątkiem § 5-§ 7 , które wejdą w życie w dniu wejdzie w życie 3 września 2020 r.

[6] Art. 234¹§ 2 i art. 406^{5 §} 2 ksh.

[7] Art. 234¹§ 3 ksh.

[8] art. 406^{5 §} 3 ksh.

[9] Art. 54 pkt 1) ustawy z dnia 9 listopada 2018 r. o zmianie niektórych ustaw w celu wprowadzenia uproszczeń dla przedsiębiorców w prawie podatkowym i gospodarczym (Dz.U.2018.2244 ze zm.)

[10] LEX nr 1157551.

[11] t.j. Dz.U.2019.1500 ze zm., dalej: ustawa o KRS.

[12] t.j. Dz.U.2020.1406 ze zm., dalej: updop.

[13] t.j. Dz.U.2020.1426 ze zm., dalej: updof.

Wróć do spisu treści serwisu