W niniejszym artykule autor przedstawił skutki podatkowe w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zawarcia związku małżeńskiego na dzień 31 grudnia danego roku podatkowego, w tym możliwość skorzystania przez małżonków ze wspólnego rozliczenia podatku dochodowego na zasadach przewidzianych w art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych1.
Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 31 października 2022 r.2 dotyczyła możliwości wspólnego rozliczenia rocznego z małżonkiem za dany rok podatkowy w sytuacji, gdy związek małżeński został zawarty w ostatnim dniu tego roku podatkowego.
Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że przyszły pan młody, będący rezydentem podatkowym prowadzącym jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą opodatkowaną na zasadach ogólnych, planuje w dniu 31 grudnia 2022 r. zawrzeć związek małżeński ze swoją wieloletnią partnerką. Przyszła pani młoda uzyskuje dochody z najmu, opodatkowane zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Po zawarciu związku małżeńskiego państwo młodzi pozostaną we wspólnocie majątkowej.
W celu skorzystania z łącznego opodatkowania małżonków niezbędne jest spełnienie warunku określonego w art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.
Do dnia 31 grudnia 2021 r. przepis ten miał następujące brzmienie: „Małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, między którymi istnieje przez cały rok podatkowy wspólność majątkowa, pozostający w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot określonych w art. 26, art. 26e i art. 26h; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków”.
W brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2022 r. powołany przepis art. 6 ust. 2 stanowi natomiast, że: „Małżonkowie podlegający obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1, pozostający w związku małżeńskim i we wspólności majątkowej:
1) przez cały rok podatkowy albo
2) od dnia zawarcia związku małżeńskiego do ostatniego dnia roku podatkowego – w przypadku gdy związek małżeński został zawarty w trakcie roku podatkowego
– mogą być, z zastrzeżeniem ust. 8, na wspólny wniosek wyrażony w zeznaniu podatkowym, opodatkowani łącznie od sumy swoich dochodów określonych zgodnie z art. 9 ust. 1 i 1a, po uprzednim odliczeniu, odrębnie przez każdego z małżonków, kwot pomniejszających dochód; w tym przypadku podatek określa się na imię obojga małżonków w podwójnej wysokości podatku obliczonego od połowy łącznych dochodów małżonków”.
Zgodnie z art. 6 ust. 8 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.: „Sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2 i 4d, nie ma zastosowania, w przypadku gdy chociażby jeden z małżonków, osoba samotnie wychowująca dziecko lub jej dziecko:
1) stosuje przepisy:
a) 30c lub
b) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, z wyjątkiem art. 6 ust. 1a tej ustawy
– w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń”.
Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw3 wprowadzono pewne modyfikacje w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów małżonków oraz osób samotnie wychowujących dzieci, a mianowicie w uzasadnieniu projektu tej ustawy wskazano, że przewiduje ona w szczególności „przyznanie prawa do złożenia wniosku o wspólne opodatkowanie dochodów małżonków również za rok, w którym został zawarty związek małżeński pod warunkiem, że małżeństwo i wspólność majątkowa trwało/istniała do końca roku podatkowego (zmiana ust. 2 w art. 6 w ustawie PIT [tj. ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. – przyp. red.])”4.
W ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w świetle ww. przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. z wnioskiem o wspólne opodatkowanie dochodów mogą wystąpić małżonkowie, jeżeli spełnią łącznie następujące warunki, określone w art. 6 ust. 2 i 8:
1) są polskimi rezydentami podatkowymi;
2) pozostają w związku małżeńskim i we wspólności majątkowej:
a) przez cały rok podatkowy albo
b) od dnia zawarcia związku małżeńskiego do ostatniego dnia roku podatkowego, w przypadku gdy związek małżeński został zawarty w trakcie roku podatkowego;
3) nie stosują przepisów o 19-proc. podatku liniowym lub przepisów ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne5 (z wyjątkiem dotyczącym najmu prywatnego) w zakresie osiągniętych w roku podatkowym przychodów, poniesionych kosztów uzyskania przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do zwiększania lub pomniejszenia podstawy opodatkowania albo przychodów, zobowiązania lub uprawnienia do dokonywania innych doliczeń lub odliczeń;
4) nie podlegają opodatkowaniu na zasadach wynikających z ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym6 lub ustawy z dnia 6 lipca 2016 r. o aktywizacji przemysłu okrętowego i przemysłów komplementarnych7.
W stosunku do roku podatkowego 2020 główna zmiana polega zatem na umożliwieniu złożenia wspólnego zeznania małżonkom, którzy:
1) pozostawali w związku małżeńskim przez cały rok podatkowy, jak również małżonkom, którzy wstąpili w związek małżeński w trakcie roku i pozostawali w tym związku do końca roku;
2) w związku np. z zawieszeniem prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej (opodatkowanej 19-proc. liniową stawką podatku albo ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych) nie uzyskali żadnych przychodów lub nie ponieśli żadnych wydatków, które wpływałyby na wysokość kosztów podatkowych.
Z powyżej przedstawionych przepisów wynika, że jeżeli małżonkowie spełniają warunek określony w art. 6 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., tj. pozostają we wspólności majątkowej od dnia zawarcia związku małżeńskiego do końca roku podatkowego, oraz warunek określony w art. 6 ust. 8 tej ustawy, tj. uzyskują dochody opodatkowane według skali podatkowej lub/oraz dochody z najmu prywatnego opodatkowanego w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, wówczas mogą zastosować łączne opodatkowanie dochodów za cały rok podatkowy, nawet jeśli do zawarcia małżeństwa doszło w ostatnim dniu roku podatkowego, tj. 31 grudnia.
Przypisy
1 Tekst jednolity Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej: ustawa z dnia 26 lipca 1991 r.
2 0113-KDIPT2-1.4011.683.2022.2.MAP.
3 Dz.U. poz. 2105 ze zm.
4 Uzasadnienie rządowego projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy nr 1532, https://orka.sejm.gov.pl/Druki9ka.nsf/0/A8566521AD17EECEC125874A006F1417/%24File/1532-uzas.docx, s. 14, dostęp: 23.11.2022.
5 Tekst jednolity Dz.U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.
6 Tekst jednolity Dz.U. z 2021 r. poz. 985.
7 Tekst jednolity Dz.U. z 2021 r. poz. 1704.
