Jak należy postąpić w przypadku wystawienia faktury na zmarłego przedsiębiorcę?

Według danych statystycznych udostępnionych przez Główny Urząd Statystyczny na koniec kwietnia 2024 roku do rejestru REGON wpisanych było 5.202.400 podmiotów gospodarki narodowej. W kwietniu zarejestrowano 34.000 nowych podmiotów tj. o 3,8% więcej niż miesiąc wcześniej. Nie rzadko dzieje się tak, że kontrahenci umierają w trakcie współpracy, a więc w trakcie trwania zawartych umów W następstwie czego część z dotychczasowych przedsiębiorstw zostaje zarządzanych przez zarządców sukcesyjnych albo zostają wykreśleni z ewidencji na skutek śmierci owych przedsiębiorców. Jednakże jak należy postąpić z fakturą wystawioną na zmarłego przedsiębiorcę?

Zgodnie z treścią art. 7 §1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Byt prawny podatnika – osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy ustaje z chwilą jego śmierci. Organy podatkowe uzyskują informację o śmierci podatnika na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników. Zgodnie z art. 12 ust. 2 tej ustawy, w przypadku zgonu lub ustania bytu prawnego podatnika, nadany NIP wygasa, z wyjątkiem przypadków wymienionych w ust. 1 – 1b. W świetle ust. 1b niniejszego przepisu NIP nadany przedsiębiorcy przechodzi na przedsiębiorstwo w spadku i wygasa wraz z wygaśnięciem zarządu sukcesyjnego, a jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony – wraz z wygaśnięciem uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego.

Stosownie do art. 922 §1 i §2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu – Spadki. Prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą jednak do spadku, a ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów Ordynacji podatkowej. Kwestię sukcesji podatkowej reguluje przede wszystkim art. 97 §1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem §2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. W myśl art. 97 §2 Ordynacji podatkowej jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy rozróżnić trzy hipotetyczne stany faktyczne:

1. Kontrahent zmarł po wykonaniu usługi lub dostarczeniu towaru i po otrzymaniu faktury,
2. Kontrahent zmarł po wykonaniu usługi lub dostarczeniu towaru, ale przed wystawieniem faktury,
3. Kontrahent zmarł przed wykonaniem usługi lub dostarczeniem towaru, ale po wystawieniu faktury z tego tytułu.

Rozpatrując każdą z niniejszych sytuacji należy wskazać, że pierwsza z nich jest najprostszą z sytuacji, ponieważ jeżeli przedsiębiorca żył zarówno w chwili wykonania usługi jak i wystawienia faktury, wówczas taki dokument należy uznać za prawidłowy i nie wymaga on aby dokonać korekty faktury.

Drugi przypadek z przedstawionych hipotetycznych sytuacji uchodzi za jedne z bardziej skomplikowanych, ponieważ co do zasady z chwilą śmierci przedsiębiorcy ustaje byt prawny. W praktyce oznacza to, że zasadniczo nie jest możliwe wystawienie faktury na nieistniejący już podmiot. Jednakże w praktyce można spotkać się z różnymi podejściami do niniejszego przypadku, tym samym każdy przypadek należy interpretować indywidualnie rozstrzygając o konkretny stan faktyczny.

Trzeci przypadek najrzadziej spotykany jednak mogący wystąpić w obrocie gospodarczym, a mianowicie wystawienie faktury na rzecz kontrahenta, który zmarł przed wykonaniem usługi. W takiej sytuacji należy wskazać, że sprzedaż udokumentowana taką fakturą nie zostanie wykonana. Tym samym w trzecim przypadku co do zasady nigdy nie powstanie obowiązek podatkowy. Tego typu fakturę nie powinno się korygować, a najbezpieczniej byłoby ją jedynie anulować (usunąć fakturę z obrotu prawnego).

Na końcu należy wskazać, iż każda sytuacja powinna być rozpatrywana w odrębny sposób.