Zwolnienie z kar umownych a przychód podatkowy

     Czy podatnik, którego kontrahent zwolni z zapłaty wynikających z zawartego kontraktu kar umownych (np. w związku z zawarciem ugody) osiąga przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

     Kwestia ta została poruszona w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 grudnia 2020 r. (0111-KDIB1-1.4010.405.2020.1.SG), w której Organ zajął następujące stanowisko: ?Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 updop, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość, z zastrzeżeniem ust. 4 pkt 8, umorzonych lub przedawnionych:

1. zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy,
2. środków na rachunkach bankowych ? w bankach.

Wspomniany powyżej ust. 4 pkt 8 art. 12 updop stanowi, że do przychodów nie zalicza się kwot stanowiących równowartość umorzonych zobowiązań, w tym z tytułu pożyczek (kredytów), jeżeli umorzenie zobowiązań jest związane z:

1. bankowym postępowaniem ugodowym w rozumieniu przepisów o restrukturyzacji finansowej przedsiębiorstw i banków lub
2. postępowaniem restrukturyzacyjnym, postepowaniem upadłościowym lub
3. realizacją programu restrukturyzacji na podstawie odrębnych ustaw lub
4. przymusową restrukturyzacją w rozumieniu ustawy z dnia 10 czerwca 2016 r. o Bankowym Funduszu Gwarancyjnym, systemie gwarantowania depozytów oraz przymusowej restrukturyzacji.

     Brzmienie powyższych przepisów wskazuje, że aby powstał przychód podatkowy, konieczne jest przede wszystkim, aby po stronie podatnika doszło do faktycznego przysporzenia majątkowego, mającego konkretny wymiar finansowy ? bądź to wskutek otrzymania czegoś nieodpłatnie (częściowo odpłatnie), bądź na skutek umorzenia lub przedawnienia istniejącego już zobowiązania.

     Z kolei art. 12 ust. 3 updop stanowi, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

     Pojęcie „umorzenie zobowiązania” nie zostało jednak zdefiniowane w updop, dlatego zasadne jest odwołanie się w tym zakresie do reguł wykładni językowej; „umorzenie” wg Słownika Języka Polskiego PWN oznacza: ?zmniejszenie lub zlikwidowanie zobowiązania pieniężnego poprzez uzyskanie zrzeczenia się należności przez wierzyciela lub spłatę stopniową długu. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność?. Skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w części lub w całości zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia w całości lub w części zobowiązania.

     Zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740, dalej: ?k.c.?), zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Należy dodać, że zwolnienie dłużnika z długu, wymaga umowy stron stosunku zobowiązaniowego, tj. zgodnych oświadczeń woli. Nie jest tu konieczne zachowanie żadnej szczególnej formy tej czynności prawnej, a wola stron może być uzewnętrzniona również w sposób dorozumiany.

Na skuteczne zwolnienie z długu, w myśl art. 508 k.c., składają się dwa elementy:

1. oświadczenie woli wierzyciela o umorzeniu zobowiązania,
2. akceptacja tego oświadczenia przez dłużnika.

     Stosownie do art. 353 § 1 i § 2 k.c., zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien żądanie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo zaniechaniu. Świadczenie jest zatem przedmiotem stosunku zobowiązaniowego i polegać ono może na podjęciu pewnej aktywności lub na niewykonywaniu pewnych uprawnień czy czynności.

      (?) stwierdzić należy, że art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a updop odnosi się do umorzonych lub przedawnionych zobowiązań. Przepis ten precyzuje, że w szczególności dotyczy to zobowiązań z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów). Jednocześnie określa, że nie dotyczy umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. Oznacza to, że przepis ten dotyczy wszelkiego rodzaju umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (za wyjątkiem pożyczek z Funduszu Pracy oraz wymienionych w art. 12 ust. 4 pkt 8 updop zobowiązań związanych z określonego rodzaju postępowaniami). W ocenie Organu, nie ma więc znaczenia, co jest źródłem takiego zobowiązania. Należy zauważyć, że fakt zaliczenia do przychodów podatkowych wartości zobowiązań umorzonych lub przedawnionych ujawnia intencje ustawodawcy opodatkowania podatkiem dochodowym nie tylko faktycznie otrzymanych pieniędzy, ale także wszelkiego rodzaju świadczeń nieodpłatnych. Jeżeli więc zobowiązanie pieniężne zostanie umorzone (lub ulegnie przedawnieniu), to dojdzie do wzbogacenia po stronie dłużnika będącego stroną tego stosunku prawnego z tego powodu, że dłużnik przestanie być zobowiązany do świadczenia, a środki pieniężne, które winien przekazać w ramach wymaganego świadczenia pozostaną w jego majątku, powiększając ten majątek w sposób definitywny. Pociąga to za sobą skutek w postaci przyrostu majątku podatnika, tj. powstaje obowiązek rozliczenia podatku dochodowego z tego tytułu. Zatem nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że z uwagi na szczególny charakter postanowień ugody sądowej, w której strony nawzajem zwalniają się z ewentualnych możliwych, późniejszych i niepewnych roszczeń (w tym zapłaty spornych kar umownych oraz spornych odszkodowań) należy przyjąć, iż ostatecznie przychód podatkowy po stronie Spółki nie wystąpi.

     Reasumując, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy z tytułu zawartej ugody sądowej, w której Kontrahent zwalnia Spółkę z zapłaty spornych kar umownych zastrzeżonych w umowie oraz spornych odszkodowań uzupełniających z tytułu nienależytego wykonania umowy.

     Natomiast odnośnie określenia momentu, w którym należy rozpoznać ww. przychód, należy zauważyć, że z treści wniosku wynika, że Spółka zawarła wraz z Kontrahentem ugodę sądową zgodnie z którą, Kontrahent zwolnił ją z zapłaty spornych kar umownych zastrzeżonych w umowie oraz spornych odszkodowań uzupełniających z tytułu nienależytego wykonania umowy w kwocie 527.217,42 zł, a Spółka oświadczyła, iż owe zwolnienie przyjmuje. Tym samym do zwolnienia z długu (umorzenia wierzytelności) doszło w momencie zawarcia ugody.

     Zatem momentem powstania przychodu z ww. tytułu jest dzień zawarcia ugody sądowej?.

     Reasumując należy stwierdzić, że podatnik, któremu w drodze ugody sądowej kontrahent umorzył kary umowne osiąga w dniu zawarcia tejże ugody przychód podlegający opodatkowaniu w wysokości umorzonych kar.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu