Z dniem 1 stycznia 2021 r. do art. 86 ust. 19a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wprowadzona została przesłanka uzgodnienia z nabywcą warunków transakcji oraz przesłanka spełnienia warunków tego uzgodnienia. Czym jest „uzgodnienie warunków obniżenia podstawy opodatkowania” i spełnienie tychże warunków?
Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w przypadku obniżenia podstawy opodatkowania, o którym mowa w art. 29a ust. 13, lub stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze, o którym mowa w art. 29a ust. 14, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą, jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione. W przypadku gdy warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione, nabywca towaru lub usługi jest obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.
Reasumując: nabywca, który dokonał odliczenia podatku naliczonego z pierwotnej faktury wystawionej przez sprzedawcę obowiązany jest do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego z tytułu zmniejszenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały uzgodnione z dostawcą towarów lub usługodawcą ? jeżeli przed upływem tego okresu rozliczeniowego warunki te zostały spełnione. Jeżeli zaś warunki obniżenia podstawy opodatkowania dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały spełnione po upływie okresu rozliczeniowego, w którym warunki te zostały uzgodnione, nabywca będzie obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym warunki te zostały spełnione.
Nowelizacja, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. zmieniając art. 86 ust. 19a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wprowadziła przesłankę uzgodnienia z nabywcą warunków transakcji (przy wystawieniu faktury korygującej istotne są faktyczne ustalenia między kontrahentami, a nie tylko samo wystawienie faktury) oraz przesłankę spełnienia warunków tego uzgodnienia. Jednocześnie ustawodawca nie wyjaśnił, co należy rozumieć przez „uzgodnienie” oraz „spełnienie warunków uzgodnienia”.
W uzasadnieniu do projektu ustawy nowelizującej wskazano, że rodzaj dokumentu handlowego potwierdzającego uzgodnienie warunków transakcji powinien wynikać w szczególności z warunków handlowych występujących między przedsiębiorcami ? w zależności od przyjętych zwyczajów we współpracy między kontrahentami może to być zarówno korespondencja mailowa, jak i aneks do umowy, albo inny dokument handlowy potwierdzający uzgodnienie warunków transakcji, w tym potwierdzenie dokonania nabywcy zwrotu zapłaty lub kompensaty skorygowanej wartości transakcji. W uzasadnieniu projektu podkreślono, że przez uzgodnienie warunków transakcji rozumie się posiadanie dokumentów, z których to uzgodnienie wynika. Jeżeli podatnik w konkretnym przypadku nie dysponuje dokumentami innymi niż sama faktura korygująca, to wystawiona faktura korygująca również na gruncie wprowadzonych przepisów będzie dokumentem, z którego wynikają nowe warunki transakcji (w przypadku możliwości potwierdzenia, że faktura została dostarczona do nabywcy).
Równolegle, w powyższym zakresie projektowane są objaśnienia podatkowe Ministra Finansów. Na stronie Ministerstwa Finansów dostępny jest projekt objaśnień, w którym wskazano, że przez uzgodnienie warunków pomniejszenia podstawy opodatkowania i podatku należnego rozumie się ustalenie przez strony faktu obniżenia wykazanego na fakturze pierwotnej wynagrodzenia. Uzgodnienie może wskazywać również okoliczności, których zaistnienie uzasadnia obniżenie należności. Tak rozumianym uzgodnieniem może być zawarcie umowy określającej w jakich sytuacjach nabywca uzyskuje prawo do odzyskania części wynagrodzenia, np. ze względu na przyznany mu w ustalonych warunkach rabat. W projektowanych objaśnieniach wskazano także, że na gruncie znowelizowanych przepisów dopuszczalną formą uzgodnienia (stanowiącą przesłankę zarówno prawa do skorygowania podatku należnego przez sprzedawcę, jak i aktualizującą obowiązek dokonania analogicznej korekty przez nabywcę) mogą być również ustalenia ustne (telefoniczne), jak i domniemana akceptacja warunków przez obie strony transakcji. Podobnie samo spełnienie warunków uzgodnienia może być stwierdzone w sposób dorozumiany.
Mikołaj Stelmach
Prawnik, konsultant podatkowy
