Przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wygaśnięcie zobowiązań podatkowych a podatek od towarów i usług

Zgodnie z art.66 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: „Ordynacja podatkowa”) wygaśnięcie zobowiązania podatkowego jest możliwe nie tylko poprzez zapłatę podatku w formie pieniężnej, ale także poprzez przeniesienie własności posiadanych rzeczy lub praw majątkowych na rzecz Skarbu Państwa – w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody budżetu państwa bądź na rzecz gminy, powiatu lub województwa – w zamian za zaległości podatkowe z tytułu podatków stanowiących dochody ich budżetów. Dzięki przedmiotowej instytucji zapłata podatku zostaje zaspokojona, a zobowiązanie podatkowe wygasa. W ramach zawartej w tym celu umowy, strony nie wymieniają świadczeń wzajemnych, a jedynie – w szczególny sposób – spełniony zostaje jednostronny obowiązek dłużnika podatkowego, na co organ podatkowy wyraża zgodę o charakterze administracyjnym, przyjmując daną rzecz lub prawo na własność. Skutki takiej umowy na gruncie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (określanej dalej jako: „ustawa o podatku od towarów i usług”) ocenił m.in. WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 7 września 2021 r. (I SA/Gd 849/21).

Wyrok wydany został w sprawie ze skargi na interpretację indywidualną, w której stwierdzono, że ponieważ opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, a także wszelkie darowizny pod warunkiem, iż podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości bądź w części, zatem – o ile przesłanka ta jest spełniona – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wygaśnięcie zobowiązań podatkowych w świetle art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu tym podatkiem jako nieodpłatne przekazanie towaru, stanowiące czynność zrównaną z odpłatną dostawą towarów. Innymi słowy zdaniem Dyrektora KIS przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wygaśnięcie zobowiązań podatkowych mimo, iż stanowi czynność nieodpłatną – podlega opodatkowaniu na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, jako czynność wpisana w katalog „wszelkich innych darowizn”.

Stanowisko to zostało przez WSA uznane za błędne. Sąd podzielił natomiast zdanie skarżącego podatnika, który skonstatował, że zbycie towaru (w sprawie – sieci kanalizacji deszczowej) na rzecz gminy w zamian za wygaśnięcie zaległości podatkowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jest to szczególny sposób uiszczenia należności podatkowej realizowany w ramach umowy, której przedmiotem nie jest wymiana świadczeń wzajemnych stron. WSA zgodził się, że skoro według art. 6 Ordynacji podatkowej cechą podatku jest jego jednostronność, więc celem umowy, o której mowa w art. 66 Ordynacji nie jest realizacja obrotu gospodarczego, a wyłącznie publicznoprawnego poprzez wygaśnięcie zobowiązania podatkowego. Docelowo zatem nie występuje świadczenie pieniężne, które mogłoby być uzyskane w zamian za inne świadczenie – w rozumieniu ustawy.

Zdaniem Sądu, prawidłowe jest przyjęcie przez podatnika, iż czynność dokonywana na podstawie art. 66 Ordynacji podatkowej ma charakter cywilnoprawny, a nie administracyjnoprawny, wobec czego nie mają zastosowania do niej przepisy o postępowaniu administracyjnym i np. odmowa przez organ administracji publicznej zawarcia umowy przenoszącej własność rzeczy lub praw majątkowych w zamian za zaległości podatkowe nie ma charakteru czynności administracyjnej o charakterze władczym, a jest jedynie przejawem cywilnoprawnej zasady swobody w zawieraniu umów.

Na potwierdzenie tej tezy Sąd odwołał się do uzasadnienia wyroku Sądu Najwyższego z dnia 14 listopada 2018 r. (I CSK 285/18), gdzie wskazano, że umowa unormowana w art. 66 Ordynacji podatkowej w swej istocie nie jest umową wzajemną ani odpłatną, a jedynie sposobem poboru i uiszczenia należnego podatku, szczególną przyczyną wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, zatem w ramach przedmiotowej umowy jednostka samorządu terytorialnego nie spełnia żadnego świadczenia, nie zwalnia podatnika z długu podatkowego ani nie udziela żadnej ulgi. lecz wykonuje swoje kompetencje w zakresie egzekwowania dochodów publicznych, przyjmując jednostronne świadczenie podatnika, który w ten sposób spełnia ciążące na nim zobowiązanie podatkowe. Umowa taka odpowiada tym samym cesze jednostronności i nieodpłatności podatku, który nie może być spełniany „w zamian” za inne świadczenie. W konsekwencji więc przeniesienie własności nieruchomości przez podatnika VAT na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, następujące tytułem zapłaty zaległości podatkowych, nie stanowi wymiany świadczeń wzajemnych ani odpłatnej transakcji w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 112).

WSA przywołał ponadto wyrok TSUE z dnia 11 maja 2017 r. w sprawie C-36/16 dotyczący wykładni art. 2 ust. 1 lit. a) oraz art. 14 ust. 1 powołanej Dyrektywy, w którym Trybunał stwierdził, że dostawa towarów jest dokonywana „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) owej Dyrektywy 112, tylko jeżeli pomiędzy dostawcą a odbiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, gdyż cena otrzymana przez dostawcę stanowi rzeczywiste odzwierciedlenie wartości dostarczonego towaru. Jakkolwiek między dostawcą nieruchomości a jej odbiorcą istnieje stosunek prawny taki jak łączący wierzyciela i dłużnika, to jednak obowiązek zapłaty spoczywający na podatniku jako na dłużniku z tytułu zobowiązania podatkowego względem organu podatkowego jako wierzyciela tego zobowiązania ma charakter jednostronny, ponieważ zapłata podatku przez tego podatnika skutkuje wyłącznie ustawowym wygaśnięciem tej zaległości, nawet jeśli dokonuje on tej zapłaty, jak w sprawie poprzez przekazanie nieruchomości.

Tym samym TSUE uznał, iż artykuł 2 ust. 1 lit. a) i art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112 należy interpretować w ten sposób, że przeniesienie własności nieruchomości przez podatnika podatku od wartości dodanej na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego państwa członkowskiego, tytułem zapłaty zaległości podatkowych, nie stanowi odpłatnej dostawy towarów podlegającej podatkowi od wartości dodanej.

Ostatecznie WSA w Gdańsku jako błędną zakwalifikował konkluzję Dyrektora KIS, iż czynność z art. 66 Ordynacji podatkowej należy do katalogu „wszelkich innych darowizn”, ujętych w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ dostawę towarów w rozumieniu tego przepisu – w ocenie Sadu – może stanowić jedynie czynność prawna będąca darowizną; natomiast umowa cywilnoprawna uregulowana w art. 66 O.p. nie ma charakteru darowizny, zgodnie z art. 889 pkt 1 K.c. , a zatem czynność przeniesienia własności nieruchomości w zamian za wygaśnięcie zobowiązania podatkowego nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na brak ekwiwalentności świadczeń stron. Wyrok nie jest prawomocny. Z treścią rozstrzygnięcia nie sposób się nie zgodzić.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu