Zakup udziałów innej spółki a klucz alokacji KUP

Czy podatnik, który osiąga przychody zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych (działalność w specjalnej strefie ekonomicznej) nabywając udziały spółki, której przychody nie są zwolnione z tego podatku, ma obowiązek, w zakresie wydatków na nabycie przedmiotowych udziałów, zastosować klucz alokacji kosztów uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.?

Kwestia ta została poruszona w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oznaczonej w Systemie Informacji Podatkowej numerem 547925/I (na moment przygotowywania niniejszego tekstu w Systemie Informacji Podatkowej nie opublikowano jej sygnatury i daty wydania).

Jak wskazano w stanie faktycznym: „(…) nabycie Spółki Francuskiej i związane z nią poniesienie Kosztów transakcyjnych powinno przyczynić się nie tylko do potencjalnego uzyskania dywidendy, ale również do znacznego wzrostu ilości produkowanych na podstawie posiadanych przez Wnioskodawcę zezwoleń przyczep, naczep oraz zabudów i w efekcie do zwiększenia przychodów zwolnionych Spółki. Jednocześnie Wnioskodawca nie ma możliwości wskazania w jakim zakresie Koszty transakcyjne wpłyną na wielkość przychodów zwolnionych, a w jakim na wielkość przychodów z działalności nieobjętej zwolnieniem – np. w postaci przychodów z dywidendy”. Jak wskazał Organ w dalszej części interpretacji: „Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „ustawa o pdop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ustawy o pdop stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy. Prowadzenie działalności gospodarczej w specjalnej strefie ekonomicznej i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest pewnym wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, z tego względu przepisy wprowadzające ulgi podatkowe muszą być interpretowane ściśle zgodnie z literalnym brzmieniem tych przepisów. Z powołanego wcześniej art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop wynika, że przepis ten wprowadza ulgę podatkową w zakresie dochodów osiągniętych tylko z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie posiadanego zezwolenia. Innymi słowy, zwolnieniu może podlegać wyłącznie dochód osiągnięty na terytorium SSE i tylko w takim zakresie w jakim wydane zostało dla podatnika zezwolenie. Uznanie kosztów, o jakich mowa we wniosku za koszty uzyskania przychodów pośrednie, nie jest równoznaczne z przyjęciem, że koszty te winny być uwzględniane w rachunku podatkowym z uwzględnieniem art. 15 ust. 2 ustawy o pdop. Jak bowiem wynika z opisu sprawy: „Zakres i skala prowadzonej przez Spółkę działalności strefowej nie ulegną zmianie w wyniku rozważanego nabycia przedmiotowego pakietu udziałów”. Wynika z tego, że zakup udziałów pozostaje bez wpływu na wysokość dochodów podlegających zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop.

Stosownie do przepisów art. 7 ust. 2 ustawy o pdop, dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą. Natomiast z przepisu art. 7 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ww. ustawy wynika, iż przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku oraz kosztów uzyskania przychodów, o których mowa m.in. w pkt 1.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o pdop, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a – 16m. Odrębnymi przepisami, do których odsyła przytoczony wyżej przepis art. 9 ust. 1 ustawy o pdop są przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.).

Mając na uwadze dotychczasowe rozważania należy stwierdzić, że konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozdzielenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością prowadzoną w strefie oraz działalnością prowadzoną poza terenem strefy. Wyjątkowo, gdy przyporządkowanie poniesionych kosztów do osiągniętych przychodów z poszczególnych źródeł nie jest możliwe, zastosowanie znajduje art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o pdop.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o pdop, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do przepisów art. 15 ust. 2a ustawy o pdop, zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodów zgodnie z powołaną zasadą ma więc zastosowanie jedynie w sytuacjach wyjątkowych w odniesieniu do określonych kosztów wspólnych dla obu źródeł, których nie można jednoznacznie przypisać do jednej z kategorii przychodów. Jak wykazano wcześniej, w oparciu o przedstawiony opis sprawy, zakup udziałów spółki francuskiej nie przyczyni się do zwiększenia dochodów zwolnionych. W niniejszej sprawie art. 15 ust. 2 i ust. 2a ustawy o pdop nie znajdą zastosowania”.

Reasumując należy stwierdzić, że skoro zakup udziałów nie spowoduje u podatnika zwiększenia przychodów zwolnionych z podatku dochodowego, lecz ewentualnie wygeneruje podlegający opodatkowaniu przychód z tytułu otrzymanej dywidendy, to do wydatków związanych z nabyciem przedmiotowych udziałów nie ma potrzeby stosowania klucza alokacji, o którym mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu