Zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni zamortyzowanych środków trwałych

Skutki planowanej sprzedaży materiałów i wyrobów oraz wycofania urządzeń z ewidencji środków trwałych w związku z utratą ich przydatności gospodarczej, a w szczególności dopuszczalność zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni zamortyzowanych środków trwałych były przedmiotem rozstrzygnięcia WSA w Gliwicach, a następnie NSA w prawomocnym wyroku z dnia 11 stycznia 2024r r. (II FSK 1994/23). Sądy zgodnie zanegowały stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

WSA w Gliwicach w wyroku wydanym z dnia 5 czerwca 2023 r. (I SA/Gl 1642/22 w sprawie ze skargi na interpretację indywidualną nr 0111-KDIB1-2.4010.204.2019.2.MM, przychylił się do stanowiska Spółki, na wniosek której została ona wydana.

Spółka zaś uznawała, że w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej określanej jako: „ustawa z dnia 15 lutego 1992 r.”), kosztem uzyskania przychodu może być strata powstała z likwidacji częściowo zamortyzowanych środków trwałych, jeżeli utraciły one przydatność gospodarczą z innego powodu niż zmiana rodzaju działalności. Celem likwidacji było bowiem racjonalne gospodarowanie majątkiem przedsiębiorstwa poprzez eliminowanie jego składników, które utraciły przydatność z biznesowego punktu widzenia i zabezpieczenie źródła przychodów prowadzonej działalności przed ponoszeniem niepotrzebnych kosztów finansowych.

Spółka posiadała urządzenia stalowni (wniesionej aportem do jej majątku), której działalność po analizie wyników ekonomicznych początkowo została wstrzymana z zamiarem wznowienia lub sprzedaży obiektu w całości, a następnie – ze względu na nieopłacalność ekonomiczną reaktywacji – ostatecznie poddana likwidacji z przyczyn gospodarczych i ekonomicznych, gdyż z uwagi na postęp techniczny wznowienie działalności gospodarczej stalowni wymagałoby poczynienia istotnych nakładów celem jej dostosowania do wymogów technologicznych i aktualnych metod oraz technik produkcji, nadto zaś za likwidacją stalowni przemawiały działania restrukturyzacyjne i konsolidacyjne w grupie kapitałowej. Celem przekształceń nie była więc zmiana profilu działalności, ale chęć skonsolidowania rozbitej struktury spółek i zapewnienie większej przejrzystości biznesowej grupy kapitałowej.

W przedstawionych okolicznościach Spółka zamierzała stratę z tytułu likwidacji nie w pełni zamortyzowanych środków trwałych zakwalifikować do kosztów uzyskania przychodów.

W interpretacji indywidualnej z dnia 25 lipca 2019 r. Dyrektor KIS stanowisko Spółki ocenił jako nieprawidłowe. Nie zgodził się, że stalownia utraciła przydatność gospodarczą z innych przyczyn, aniżeli zmiana rodzaju działalności. Uznał bowiem, że przez zmianę rodzaju działalności rozumie się nie tylko dokonywanie zmian w zapisach umownych określających rodzaj prowadzonej przez określony podmiot działalności oraz zmiany w zakresie wpisów do rejestru przedsiębiorców dotyczących rodzaju prowadzonej działalności, ale również rozszerzenie, a przede wszystkim – jak w przedmiotowej sprawie – ograniczenie prowadzonej działalności i skonstatował, że przeszkodą do zaliczenia straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego (stalowni) do kosztów uzyskania przychodów jest ograniczenie, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

WSA w Gliwicach w uzasadnieniu wyroku z 12 listopada 2019 r. (I SA/Gl 1373/19) wydanego na skutek skargi Spółki stwierdził, że to organ podatkowy nie ma racji i nieprawidłowo zastosował art. 16 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy. Orzeczenie to zostało jednak wyrokiem z 14 października 2022 r. (II FSK 381/20) w wyniku skargi kasacyjnej organu uchylone w całości, gdyż – w ocenie NSA – Sąd pierwszej instancji nie wyjaśnił, jaka jest prawidłowa wykładnia art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. i jak organ powinien przepis ten odnieść do opisanego zdarzenia przyszłego dokonując ponownie oceny wniosku Spółki.

Także po ponownym rozpatrzeniu sprawy, w sporze dotyczącym wykładni art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., WSA w Gliwicach przyznał rację Spółce. W uzasadnieniu wyroku z dnia 5 czerwca 2023 r. (I SA/Gl 1642/22) zauważył, że pomiędzy czynnościami likwidacji nierentownej stalowni, a działalnością podstawową Spółki istnieje ścisły związek, wynikający z jej świadomego i celowego działania, zaś bezpośrednim efektem likwidacji (niezwiązanej ze zmianą rodzaju działalności prowadzonej przez podatnika), racjonalnie i ekonomicznie uzasadnionej z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., było powstanie straty w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 6 tejże ustawy.

Organ również od przedmiotowego wyroku wniósł skargę kasacyjną. Tym razem NSA uznał jej niezasadność.

W prawomocnym wyroku z dnia 11 stycznia 2024 r. r. (II FSK 1994/23) wskazał, że początkowe zawieszenie działalności stalowni, a następnie zamiar jej likwidacji nie wiąże się ze zmianą profilu czy przedmiotu działalności Spółki. Skoro bowiem zamierza ona utrzymać dotychczasowy rodzaj prowadzonej działalności gospodarczej związany z wytwarzaniem czy produkcją specjalistycznych narzędzi, to nie dochodzi ani do zmiany rozumianej jako zainicjowanie innego rodzaju działalności ani do zastąpienia dotychczasowego profilu działalności innym. Tym samym NSA uznał prawidłowość konstatacji Sądu pierwszej instancji, że likwidacja stalowni nie wiąże się ze zmianą rodzaju działalności i potwierdził, że rodzaj działalności prowadzonej przez podatnika nie może być rozumiany wąsko jako jeden z jej elementów, który służy jedynie prawidłowemu wykonywaniu jej podstawowego przedmiotu.

Uzasadniając wyrok NSA nie zgodził się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, że likwidacja wydziału stalowni jako środka trwałego nie jest w ogóle związana z uzyskiwaniem przez Spółkę przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. Wskazał, że strata w środkach trwałych, podobnie jak każda inna strata, nie jest w sposób oczywisty zdarzeniem, które można powiązać bezpośrednio z uzyskiwanymi przychodami, ponieważ nie służy ona ich osiągnięciu, jednakże ma ona wpływ na eliminowanie, czy też ograniczanie generowania strat pomniejszających przychód, co powoduje, że zdaniem Sądu stratę tę należy rozpatrywać pod kątem kosztu poniesionego w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

NSA skonstatował, że „[…] podatnik ma prawo podejmować racjonalne ze swego punktu widzenia, oparte na ekonomicznych analizach i kalkulacjach działania, zmierzające do uzyskania możliwie największej efektywności ekonomicznej w swojej działalności. Działania te mogą również polegać na dokonywaniu określonych oszczędności, zmniejszeniu kosztów i wydatków, minimalizowaniu strat z określonych segmentów działalności czy eliminowaniu niebezpieczeństwa ich poniesienia. Gdyby podatnik działań takich nie podejmował, mógłby nie sprostać konkurencji, a prowadzona przez niego działalność mogłaby stać się nierentowna. Tym samym zagrożone byłoby źródło przychodów, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w jej całokształcie, a nie tylko nierentownego wycinka”.

Ostatecznie NSA zgodził się z oceną WSA w Gliwicach i uznał, że „minimalizowanie strat z określonych segmentów działalności podatnika (w rozpatrywanej sprawie stalowni), co do zasady, powinno być postrzegane jako prowadzące do zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów, a związane z tym koszty jako koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Z kolei straty powstałe w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, gdy środki te utraciły przydatność gospodarczą, ale nie były skutkiem zmiany rodzaju działalności podatnika – jak w rozpatrywanej sprawie – nie mieszczą się w zakresie zastosowania wyłączenia z kosztów uzyskania, o którym traktuje art. 16 ust. 1 pkt 6 u.p.d.o.p.”.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu