Czy w rozliczeniach podatku dochodowego dopuszczalna jest wsteczna zmiana stawek amortyzacyjnych?

Problem dopuszczalności zmiany stawek amortyzacyjnych na gruncie art. 16i ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej określanej jako: „ustawa z dnia 15 lutego 1992 r.”), a w szczególności dokonywania takich zmian w odniesieniu tak do przyszłych jak i przeszłych rozliczeń podatkowych, był przedmiotem rozstrzygnięcia WSA w Gdańsku, a następnie NSA w prawomocnym wyroku z dnia 18 lutego 2025r r. (II FSK 633/22). Sądy zgodnie zanegowały stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

WSA w Gdańsku w wyroku wydanym w dniu 16 marca 2022 r. (I SA/Gd 1187/21) w sprawie ze skargi na interpretację indywidualną nr 0114-KDIP2-1.4010.184.2021.1.KW, przychylił się do stanowiska Spółki, na wniosek której została ona wydana.

Spółka zaś uznawała, że niezależnie od stawek amortyzacji podatkowej stosowanych w trakcie trwania poszczególnych lat podatkowych począwszy od roku podatkowego rozpoczętego 1 czerwca 2018 r. Spółka, na podstawie decyzji podjętej w styczniu 2021 r., jest uprawniona do zastosowania począwszy od 1 czerwca 2018 r., w odniesieniu do roku podatkowego rozpoczynającego się tego dnia oraz w odniesieniu do następnych lat podatkowych, stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do wysokości 0,1% dla wybranych lub wszystkich środków trwałych (tzn. takich, które już podlegają amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej.

W interpretacji indywidualnej z dnia 9 lipca 2021 r. Dyrektor KIS stanowisko Spółki ocenił jako nieprawidłowe. Uznał, że choć zmiana stawek amortyzacyjnych przewidziana w art. 16i ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. nie została ograniczona przez ustawodawcę żadnym limitem, to jednak przepis ten nie oznacza, iż zmiany stawki amortyzacji można dokonać „wstecz”. W ocenie Organu obniżenia stawek amortyzacyjnych przy stosowaniu metody liniowej podatnik może dokonać począwszy od miesiąca, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ewidencji lub od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego, przy czym przez słowo „następny” należy rozumieć każdy następny po obecnym (bieżącym) roku podatkowym. Według Dyrektora KIS Spółka nie może w trakcie roku podjąć decyzji dotyczącej obniżenia stawki amortyzacyjnej ze skutkiem wstecz, dokonując korekty uprzednio dokonywanych odpisów amortyzacyjnych wg stawek wynikających z Wykazu i stosując (od 1 czerwca 2018 r.) obniżone stawki amortyzacyjne, ponieważ – jego zdaniem – w świetle powołanego art. 16i ust. 5 ustawy – podatnik może dokonać zmiany od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego; kolejne obniżenie stawki amortyzacyjnej dla tych konkretnych środków trwałych jest więc możliwe od pierwszego miesiąca następnego roku podatkowego.

WSA w Gdańsku w uzasadnieniu wyroku (I SA/Gd 1187/21) wydanego na skutek skargi Spółki stwierdził, że to organ podatkowy nie ma racji i w zaskarżonej interpretacji dokonał wykładni art. 16i ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. sprzecznej z wykładnią gramatyczną tego przepisu, bowiem z językowego znaczenia tej regulacji wynika, iż podatnicy mogą obniżyć stosowane stawki zaczynając od miesiąca (rozliczenia za ten miesiąc) – rozumianego jako punkt w czasie – w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji lub od pierwszego miesiąca któregokolwiek z następnych lat podatkowych, a wolą ustawodawcy było i jest pozostawienie podatnikowi prawa do podjęcia indywidualnej i swobodnej decyzji w powyższym zakresie. W ocenie WSA treść powołanego przepisu wskazuje jedynie, że „punktem w czasie”, w którym mogą zostać obniżone stawki amortyzacyjne, jest: miesiąc wprowadzenia środka trwałego do ewidencji lub pierwszy miesiąc jakiegokolwiek następującego po nim roku podatkowego.

Ostatecznie Sąd pierwszej instancji uznał, że „[…] podatnicy mogą dokonywać zmiany stawek amortyzacyjnych z Wykazu w dowolnym momencie, także za okres, w którym wskutek ponoszenia straty podatkowej ujmowane w trakcie trwania roku podatkowego odpisy amortyzacyjne nie wpływały na wysokość zobowiązania podatkowego. Wbrew stanowisku Organu Spółka ma prawo do obniżenia stawki amortyzacyjnej za lata ubiegłe z uwzględnieniem okresu przedawnienia zobowiązań podatkowych, do dowolnej wysokości, dla wybranych lub wszystkich środków trwałych, dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej. Spółka może zmienić stosowane stawki amortyzacyjne ze skutkiem od pierwszego miesiąca danego roku podatkowego na podstawie decyzji, która może zostać podjęta w trakcie trwania roku podatkowego”.

Od przedmiotowego wyroku Dyrektor KIS wniósł skargę kasacyjną, jednakowoż NSA uznał jej niezasadność.

W prawomocnym wyroku z dnia 18 lutego 2025r r. (II FSK 633/22) NSA odnotował, że podobne zagadnienie prawne było już rozpoznawane m.in. w wyrokach NSA z dnia: 3 lutego 2022 r. (II FSK 1413/19) oraz 16 lutego 2024 r. (II FSK 708/21) i w nawiązaniu do tych orzeczeń jak też analogicznie do stanowiska sądu pierwszej instancji wskazał, iż wobec nieprecyzyjnej redakcji art. 16i ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. brzmienie tego przepisu pozwala podatnikom podatku dochodowego na zmianę stawek amortyzacyjnych w odniesieniu zarówno do przyszłych, jak i przeszłych rozliczeń podatkowych.

NSA skonstatował, że „[…] podatnicy mogą obniżyć stosowane stawki zaczynając od miesiąca (rozliczenia za ten miesiąc), rozumianego jako punkt w czasie, w którym środki trwałe zostały wprowadzone do ich ewidencji lub od pierwszego miesiąca któregokolwiek z następnych lat podatkowych.

Powyższe stanowisko zgodne jest z art. art. 81 § 1 o.p., który dopuszcza możliwość dokonania korekty uprzedniego samoobliczenia podatku przez podatnika. Dopiero wyraźnie uregulowany w ustawie podatkowej wyjątek wyłącza uprawnienie dokonania takiej korekty, przy czym granicą prawa do dokonania korekty deklaracji jest przedawnienie zobowiązania podatkowego. W art. 16i ust. 5 u.p.d.o.p. nie uregulowano wprost ani zakazu dokonywania korekty deklaracji podatkowej (z uwagi na zmianę stawki amortyzacji dokonaną „wstecz”), ani bezpośredniego zakazu dokonywania zmian stawek amortyzacji za lata wcześniejsze. Gdyby ustawodawca zdecydował się na wprowadzenie takiego zakazu, to powinien uczynić to w sposób niebudzący wątpliwości w ustawie. Tego rodzaju ograniczeń podatnik ani organ podatkowy nie mogą domniemywać”.

Tym samym NSA zgodził się z oceną WSA w Gdańsku, że „wbrew stanowisku wyrażonemu przez organ interpretacyjny, spółka jest uprawniona do zastosowania począwszy od 1 czerwca 2018 r., w odniesieniu do roku podatkowego rozpoczynającego się tego dnia oraz w odniesieniu do następnych lat podatkowych, stawki amortyzacji podatkowej obniżonej do wysokości 0,1% dla wybranych lub wszystkich środków trwałych (tzn. takich, które już podlegają amortyzacji podatkowej), dla których przyjęto metodę amortyzacji liniowej.”.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu