Czy usługi hotelowe i konferencyjne można uznać za usługi podobne do najmu, dzierżawy lub leasingu?

Kwalifikacja przychodów ze świadczenia usług hotelowych i konferencyjnych do wymienionych w przepisie art. 4a pkt 35 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa z dnia 15 lutego 1992 r.”) przychodów z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze budzi uzasadnione wątpliwości. Odniósł się do nich m.in. WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 11 grudnia 2024 r. (I SA/Wr 648/24) rozstrzygając spór na tle interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (Dyrektora KIS) z dnia 27 maja 2024 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.176.2024.1.ED.

Spór dotyczył w istocie rozumienia pojęcia usług hotelowych i konferencyjnych w kontekście definicji spółki nieruchomościowej i wynikał z faktu, iż zdaniem organu interpretacyjnego dominującym elementem umowy o świadczenie zarówno usług hotelarskich, jak i konferencyjnych, jest najem. Tym samym w ocenie Dyrektora KIS świadczenie kompleksowej usługi hotelowej w postaci noclegu wraz z usługami gastronomicznymi oraz usługami rekreacyjnymi, prowadzi do osiągnięcia określonych w art. 4a pkt 35 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. przychodów z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze, ponieważ głównym celem takiej usługi jest najem nieruchomości w postaci udostępnienia noclegu, natomiast pozostałe świadczenia (usługi gastronomiczne, usługi rekreacyjne) są wtórne względem podstawowego celu zawarcia takiej umowy. Reasumując, zdaniem organu, do wymienionych w art. 4a pkt 35 powołanej ustawy przychodów spółek nieruchomościowych z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem są nieruchomości należy zaliczyć również przychody z usług hotelarskich.

WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 11 grudnia 2024r. (I SA/Wr 648/24), uchylając wskazaną interpretację indywidualną, jako z gruntu błędną ocenił tezę Dyrektora KIS jakoby umowa świadczenia usługi hotelarskiej mogła stanowić umowę o podobnym charakterze do umów najmu, dzierżawy lub leasingu, bowiem istota tych umów, cel ich zawarcia oraz prawa i obowiązki stron są zasadniczo różne.

Jak podkreślił Sąd, celem umowy najmu, dzierżawy czy leasingu jest nabycie prawa do korzystania z określonej ruchomości, nieruchomości lub jej określonej części, podczas gdy w ramach umowy o świadczenie usług hotelarskich nie dochodzi do nabycia prawa do korzystania z nieruchomości lub określonej jego części, gdyż goście lokowani są w pokoju wybranym przez hotel, a istotą jest nabycie usługi zakwaterowania, wyżywienia oraz szeregu innych świadczeń towarzyszących, dostępnych w danym obiekcie. Jednocześnie zaś korzystający z usługi hotelowej, w odróżnieniu od najemcy, dzierżawcy czy leasingobiorcy, nie ma możliwości w pełni swobodnego z niego korzystania, lecz podlega w ramach pobytu regulaminowi określającemu zasady pobytu w hotelu.

Zdaniem WSA istotne jest również, że gość hotelu – w odróżnieniu od najemcy, dzierżawcy lub leasingobiorcy – może korzystać z szeregu dodatkowych usług, które charakterystyczne są dla pobytu hotelowego (np. budzenie, zamawianie posiłków czy napojów do pokoju, przechowanie bagażu itp.), nie może natomiast dowolnie zmieniać wystroju, wyposażenia czy też zapraszać dodatkowych osób do pokoju lub urządzać w nim spotkań czy wydarzeń, nie jest też zobowiązany do ponoszenia kosztów drobnych napraw podłóg, drzwi i okien, malowania ścian, podłóg oraz wewnętrznej strony drzwi wejściowych, ani do drobnych napraw instalacji i urządzeń technicznych, zapewniających korzystanie ze światła, ogrzewania lokalu, dopływu i odpływu wody (por. art. 681 k.c.).

Nadto zaś, zgodnie z argumentacją Sądu ceny noclegu – w odróżnieniu od czynszu najmu, który oblicza się zazwyczaj jako iloczyn wynajmowanej powierzchni i określonej stawki – nigdy nie zależą jedynie od metrażu udostępnianego pokoju, lecz od szeregu innych czynników włącznie z pakietem pozostałych przysługujących użytkownikowi usług, standardem wyposażenia pokoju, terminem rezerwacji, obłożeniem hotelu i ustalone są z góry za dobę hotelową, a gość hotelowy w ramach opłaty za usługę hotelową płaci nie tylko za udostępnioną powierzchnię, ale również za obsługę rezerwacji, portiera, pracowników utrzymujących porządek, dostęp do usług gastronomicznych czy rekreacyjnych.

W ocenie WSA na nieprawidłowość zrównania umowy świadczenia usług hotelowych z umowami najmu, dzierżawy i podobnymi wskazuje także okoliczność, że celem zawarcia umowy najmu, dzierżawy czy leasingu jest korzystanie w rzeczy w dłuższej perspektywie czasowej, tymczasem pobyt w hotelu na podstawie umowy usługi hotelowej ma najczęściej charakter okazjonalny – turystyczny, biznesowy lub związany z udziałem w konferencji itp. Tym samym – zdaniem Sądu – organ interpretacyjny błędnie uznał usługę hotelarską jako mieszankę różnych usług, z których dominujące jest świadczenie najmu, a dodatkowe usługi mają marginalne znaczenie. To zaś oznacza, że – w opinii WSA – Dyrektor KIS, oceniając umowę usługi hotelowej i umowę pakietu konferencyjnego jako umowy o podobnym charakterze do umów nazwanych wymienionych w art. 4a pkt 35 lit. b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., uczynił to z naruszeniem podstawowej zasady prawa podatkowego, tj. niestosowania wykładni rozszerzającej przy interpretacji przepisów ustaw podatkowych.

Powyższą argumentację WSA uzupełnił nawiązaniem do rozważań NSA, który w wyrokach z 4 lipca 2023 r. (II FSK 70/21 oraz II FSK 71/21) i 12 lipca 2023 r. (II FSK 372/23), dokonując oceny kwalifikacji usługi hotelowej jako usługi o charakterze podobnym do najmu czy dzierżawy jednoznacznie stwierdził, że zawarte w art. 24b ust 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. określenia dotyczące umowy o podobnym charakterze, nie dotyczą umów hotelowych.

Ostatecznie zatem WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 11 grudnia 2024r. (I SA/Wr 648/24) uznał stanowisko Dyrektora KIS za nieuprawnione, bowiem specyfika świadczenia usługi hotelowej wyklucza tezę, jakoby była to umowa najmu wraz z marginalnymi świadczeniami dodatkowymi. Konsekwencją kwalifikacji przyjętej przez Sąd jest zaś wyłączenie możliwości zaliczania przedsiębiorców hotelowych do kategorii spółek nieruchomościowych, z którą związane są m.in. dodatkowe obowiązki raportowe nie obciążające pozostałych podatników podatku dochodowego od osób prawnych. Wyrok jest nieprawomocny.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu