Czy wynagrodzenie wspólnika z tytułu najmu nieruchomości stanowi ukryty zysk dla celów podatku dochodowego?

Zgodnie z art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa z dnia 15 lutego 1992 r.”) opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków). Jednocześnie w art. 28m ust. 3 powołanej ustawy wskazano, że za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany, i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. Czy zatem ponoszenie przez spółkę wydatków na najem nieruchomości stanowiącej majątek prywatny wspólnika prowadzi do powstania za ukrytego zysku? Do kwestii tej odnosi się m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) z dnia 11 kwietnia 2025 r. (0114-KDIP2-2.4010.73.2025.2.IN).

Wskazana interpretacja wydana została na wniosek spółki z o.o. powstałej z przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej jednego ze wspólników, od którego spółka zamierza wynająć nieruchomość dla celów działalności i ustanowienia w niej siedziby. Nieruchomość stanowi majątek prywatny wspólnika, nie była przezeń wykorzystywana w ramach działalności ani wprowadzona do ewidencji Środków Trwałych i Wartości Niematerialnych i Prawnych. Wspólnik sfinansuje ze środków własnych na terenie nieruchomości budowę budynku usługowo – magazynowego, którego część powierzchni na podstawie umowy najmu zawartej na warunkach rynkowych zostanie udostępniona spółce w zakresie niezbędnym do prowadzenia jej działalności gospodarczej. Spółka założyła, że wynagrodzenie wypłacone wspólnikowi z tytułu takiej umowy nie będzie stanowić tzw. ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r.

Uzasadniając swoje stanowisko podała m.in., że wynajęcie nieruchomości od wspólnika nastąpi ze względu na okoliczności zewnętrzne i od niej niezależne – będzie niezbędne ze względu na brak możliwości kontynuowania w przyszłości obecnie obowiązującej umowy najmu, a jednocześnie brak na lokalnym rynku innych nieruchomości spełniających potrzeby spółki, które mogłaby nająć od podmiotów niepowiązanych oraz nieopłacalność ewentualnego nabycia w okolicy nieruchomości inwestycyjnej ze względu na wysokie ich ceny takich nieruchomości. Spółka zaznaczyła przy tym, że powiązanie stron umowy najmu nie miało wpływu na żadne z warunków owej umowy.

W powołanej interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2025 r. Dyrektor KIS wyjaśnił, iż przepis art. 28m ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. zawiera otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód, do których należy m.in. (wymieniona w art. 28m ust. 3 pkt 3 tej ustawy) nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji. Tym samym wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu. Jednocześnie za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce – zdaniem organu – może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane, a w związku z tym, ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej), ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi).

W relacji spółka – podmiot powiązany – w ocenie Dyrektora KIS – istotne może być „czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości)”.

Ponieważ jednak w analizowanej sytuacji poniesienie wydatków na najem nieruchomości wynika z faktycznych potrzeb biznesowych spółki, a powiązanie stron nie miało wpływu na warunki zawarcia tej transakcji, gdyż Spółka będzie wynajmować nieruchomość od podmiotu powiązanego na zasadach rynkowych, a wypłata wynagrodzenia z tytułu najmu nieruchomości nie będzie służyła w rzeczywistości dokapitalizowaniu podmiotu powiązanego, zatem ostatecznie Dyrektor KIS zgodził się, że w przedstawionych okolicznościach wypłata wynagrodzenia ustalonego pomiędzy spółką a wspólnikiem z tytułu wynajmu nieruchomości nie będzie stanowić tzw. ukrytych zysków w rozumieniu art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. i nie będzie podlegać opodatkowaniu tzw. estońskim CIT po stronie Spółki.

Należy dodać, że analogiczne stanowisko zostało również wyrażone w interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS z dnia: 31 października 2024 r. (0111-KDIB1-1.4010.448.2024.3.SH), 28 listopada 2024 r. (0111-KDIB1-1.4010.492.2024.3.KM) i 29 kwietnia 2024 r. (0114-KDIP2-2.4010.109.2024.1.IN), powołanych przez spółkę we wniosku w wydanie przytoczonej wyżej z dnia 11 kwietnia 2025 r. (0114-KDIP2-2.4010.73.2025.2.IN). Jednocześnie zbliżony pogląd został wyrażony przez WSA w Łodzi w wyroku z dnia 17 października 2023r. (I SA/Łd 513/23).

 

 

Wróć do spisu treści serwisu