Świadczenie wynegocjowane w ramach ugody zawartej przed sądem pracy a podatek dochodowy od osób fizycznych

W sporze dotyczącym wykładni art.21 ust.1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej określanej jako: „ustawa z dnia 26 lipca 1991 r.”), NSA w prawomocnym wyroku z dnia 26 marca 2024 r. (II FSK 832/21) podzielił zdanie organu interpretującego i sądu pierwszej instancji.

Spór toczył się wokół oceny świadczenia wypłaconego pracownikowi, domagającemu się zapłaty wynagrodzenia za pracę w godzinach nadliczbowych. Wypłata nastąpiła na podstawie ugody sądowej, zawartej po podpisaniu porozumienia o rozwiązaniu stosunku pracy, w którym wskazano, że w chwili podpisywania porozumienia (a także w chwili zawarcia ugody), roszczenie o zapłatę wynagrodzenia za nadgodziny nie istniało.

Biorąc pod uwagę wskazane okoliczności pracodawca przejawił wątpliwość czy wypłacone byłemu pracownikowi odszkodowanie wynegocjowane w ramach ugody zawartej przed sądem pracy powinno zostać przez pracodawcę pomniejszone o pobraną zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, czy też powinno być wypłacone w całości bez dokonywania potrącenia?

Pracodawca utrzymywał, że odszkodowanie to korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. Takie też stanowisko przedstawił najpierw we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a następnie – ponieważ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) w interpretacji z dnia 19 maja 2020 r., nr 0114-KDIP3-2.4011.103.2020.2.JK3 nie podzielił tego poglądu – w skardze na przedmiotową interpretację wniesionej do WSA w Warszawie.

Pracodawca argumentował, że skoro ugoda została zawarta po podpisaniu porozumienia o rozwiązaniu stosunku pracy, w którym pracownik jednocześnie oświadczył, że porozumienie to wyczerpało wszelkie jego dotychczasowe roszczenia wynikające ze stosunku pracy, w tym też roszczenia o zapłatę wynagrodzenia z tytułu nadgodzin, to tym samym odszkodowanie, jako oderwane od stosunku pracy, nie może stanowić przychodu pracownika z tego stosunku, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dyrektor KIS miał odmienne zdanie. W powołanej interpretacji indywidualnej (nr 0114-KDIP3-2.4011.103.2020.2.JK3) przejawił pogląd, że wbrew twierdzeniu pracodawcy, odszkodowanie przyznane pracownikowi ma zrekompensować zarobek, jaki pracownik ów mógłby otrzymać, gdyby do rozwiązania umowy nie doszło. Zdaniem organu, ponieważ doszło do porozumienia stron, to wypłacone odszkodowanie nie jest rekompensatą za szkodę z tytułu rozwiązania umowy o pracę, lecz dotyczy korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć. W związku z tym, wypłacona kwota odszkodowania na rzecz pracownika nie podlega zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

Podobne stanowisko w sprawie zajął WSA w Warszawie, który wyrokiem z dnia 28 stycznia 2021 r. (III SA/Wa 1398/20) oddalił skargę pracodawcy.

W uzasadnieniu wyroku sąd odwołał się m.in. do poglądów odnośnie rozumienia pojęcia „odszkodowanie” wyrażanych w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (m.in. w wyroku z 27 listopada 2007 r., SK 18/05), jak i orzecznictwie sądowoadministracyjnym – w tym w wyrokach NSA z 26 października 2018 r. (II FSK 1861/16), z 27 marca 2019 r. (II FSK 986/17), 20 marca 2019 r. (II FSK 771/17), z 24 stycznia 2019 r. (II FSK 94/17) i z 8 stycznia 2019 r. (II FSK 58/17) – zgodnie z którym odszkodowanie winno być traktowane jako mające na celu zrekompensowanie uszczerbku w prawnie chronionych dobrach pracownika, do których należy stabilność stosunku pracy i wiążąca się z tym przewidywalność sytuacji ekonomicznej pracobiorcy. Po czym wskazał, że w ocenie sądu wypłacone świadczenie stanowiło element wynagrodzenia za pracę i nie było nakierowane na przywrócenie stanu majątku, który istniał przed wystąpieniem szkody, a zatem jego wypłata nie mogła zostać zakwalifikowana jako odszkodowanie z tytułu poniesionych strat (damnum emergens).

W konsekwencji powyższego WSA uznał, że „nie ma przesądzającego znaczenia dla oceny charakteru otrzymanego świadczenia subiektywne przekonanie Skarżącej o jego odszkodowawczym charakterze. Nazwanie świadczenia odszkodowaniem nie oznacza, że obiektywnie posiada ono taki charakter i zawiera się w pojęciu odszkodowania lub zadośćuczynienia w znaczeniu jaki wynika z art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Skoro bowiem odszkodowanie jest świadczeniem, którego zasadniczym celem jest naprawienie wyrządzonej szkody, która nastąpiła wbrew woli uprawnionego, natomiast zadośćuczynienie jest świadczeniem z tytułu wyrządzonej szkody niematerialnej (krzywdy), to nie można przyjąć, że uzyskane przez pracownika świadczenie wypełnia cechy tak rozumianego odszkodowania lub zadośćuczynienia”.

Tym samym sąd podzielił stanowisko organu interpretującego. Zgodził się, że wypłacone świadczenie jest w rzeczywistości wynagrodzeniem jakie mógłby otrzymać pracownik, gdyby nie doszło do rozwiązania umowy o pracę i zakwalifikował wypłacone świadczenie jako przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., który nie korzysta ze zwolnienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3b. powołanej ustawy.

Również NSA, rozpatrując wniesioną przez pracodawcę skargę kasacyjną, w prawomocnym wyroku z dnia 26 marca 2024 r. (II FSK 832/21) potwierdził brak podstaw do zastosowania w analizowanej sytuacji art.21 ust.1 pkt 3b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r.

Należy dodać, że przedstawione stanowisko było także w przeszłości wyrażane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym w sprawach dotyczących zbliżonego stanu faktycznego.

Przykładem może być wyrok NSA z dnia 10 sierpnia 2022r. (II FSK 105/20) oddalający skargę kasacyjną od wyroku WSA w Gliwicach z dnia 24 września 2019 r. (I SA/Gl 690/19) w sprawie ze skargi na interpretację Dyrektora KIS z dnia 22 marca 2019 r. nr 0113-KDIPT3.4011.547.2018.4.SK, w którym NSA zgodził się m.in. z oceną wyrażoną przez sąd pierwszej instancji, że fakt, iż sporne świadczenie nie zostało określone jako wynagrodzenie lub świadczenie podobne nie pozwala automatycznie uznać, że ma ono charakter odszkodowania. Jednocześnie NSA zgodził się ze stanowiskiem tak organu interpretacyjnego jak i sądu pierwszej instancji, że wypłacone pracownikowi odsetki od zasądzonego świadczenia naliczone od momentu uprawomocnienia się wyroku sądu i wypłacone za okres od dnia wymagalności świadczenia do dnia zapłaty korzystają ze zwolnienia z opodatkowania w myśl właśnie art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi bowiem, że wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, czyli także od wynagrodzenia za czas niewykonywania pracy, a z treści wniosku wynikało, że kwota odsetek zasądzonych wyrokiem i wypłaconych pracownikowi Spółki została naliczona po dacie uprawomocnienia się wyroku i obejmowała okres od dnia wymagalności należności głównej do dnia wypłaty świadczenia.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu