Odpowiedzialność członków zarządu za zaległości podatkowe spółki to jeden z kluczowych aspektów funkcjonowania osób zarządzających w obrocie gospodarczym. Wynika ona z potrzeby ochrony interesów Skarbu Państwa i zapobiegania sytuacjom, w których spółka unika wykonania swoich zobowiązań podatkowych. W praktyce przepisy dotyczące tej odpowiedzialności, określone przede wszystkim w Ordynacji podatkowej, budzą liczne kontrowersje i rodzą wiele wątpliwości interpretacyjnych, co potwierdza bogate orzecznictwo sądowe. Znajomość zasad tej odpowiedzialności, a także warunków, w których można jej uniknąć, ma istotne znaczenie nie tylko dla członków zarządu, ale również dla wierzycieli i kontrahentów spółki. W niniejszym artykule zostaną przedstawione praktyczne wnioski płynące z orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2025 r., sygn. akt III FSK 990/24, które odnoszą się do możliwości wykazania odpowiedniego momentu na złożenie wniosku o upadłość spółki w drodze opinii biegłego w postępowaniu podatkowym.
Zgodnie z art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2025 poz.111): za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:
1) nie wykazał, że:
a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2024 r. poz. 1428) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, albo
b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;
2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
Powyższe przepisy nakładają więc na członka zarządu obowiązek zgłoszenia we właściwym czasie wniosku o upadłość. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2025 r., sygn. akt III FSK 990/24 wskazano, że ,,ustalenie czasu właściwego na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką określoną w przepisie prawa podatkowego (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p.), do stosowania którego są zobowiązane organy podatkowe. Tym samym ustalenie czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, należy do kompetencji organów podatkowych, prowadzących postępowanie na podstawie art. 116 § 1 O.p. Jest to okoliczność faktyczna, która powinna być ustalona w toku postępowania dowodowego. Takie stanowisko jest już ugruntowane w orzecznictwie sądów administracyjnych i Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela je (np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 28 lutego 2017 r., I FSK 1221/15; z 19 stycznia 2018 r., II FSK 3638/15; z 30 czerwca 2020 r., II FSK 2230/19; z 8 lutego 2022 r., III FSK 4644/21; z 17 marca 2022 r., III FSK 4803/21; z 15 lutego 2022 r., III FSK 2536/21 – publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl – CBOSA). Co więcej, w orzecznictwie tym prezentowany jest dość jednolicie pogląd, że wiadomości specjalnych nie wymaga również ustalenie sytuacji finansowej, czy majątkowej spółki. Tym bardziej nie jest wymagana wiedza specjalna, gdy organ podatkowy stwierdza wystąpienie przesłanki z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 2344 z późn. zm.: dalej P.u.), co miało miejsce w niniejszej sprawie i czego nie kwestionuje w skardze kasacyjnej Skarżąca. W przywołanym przepisie ustawodawca nie powiązał bowiem stanu niewypłacalności ze stanem majątku dłużnika, lecz z konkretnym zaniechaniem, zaprzestaniem płacenia długów, które to okoliczności są badane w postępowaniu dowodowym, które jak wiadomo prowadzi organ podatkowy, a nie biegły’’. Zgodnie z art. 11 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz.U.2024 poz.794 ze zm.) dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. W świetle tych przepisów, przesłanką złożenia wniosku jest niewykonywanie wymagalnych zobowiązań, a dla wykazania jej spełnienia nie ma znaczenia stan majątkowy spółki. W sprawie w której zapadła cytowany wyrok NSA, strona chciała powołać biegłego właśnie na okoliczność kondycji finansowej spółki. Członkowie zarządu w postępowaniach podatkowych wykazują brak swojej winy w niezłożeniu wniosku, przedstawiając w tym celu opinie biegłych prywatnych czy też wnioskując o powołanie biegłego przez organ podatkowy. Opinie biegłych mają najczęściej na celu wykazanie, że w danej sytuacji finansowej spółki członek zarządu nie był zobowiązany do składnia wniosku o ogłoszenie upadłości. Organy podatkowe oraz sądy administracyjne stoją jednak na stanowisku, że ustalenie właściwego momentu na ogłoszenie upadłości nie powinno następować w drodze opinii biegłego. Ustalenie właściwego momentu na złożenie wniosku w postępowaniu podatkowym jest więc zadaniem organu podatkowego, który dokonuje takiej oceny na podstawie zebranego materiału dowodowego, przedstawiającego stan finansów danej spółki.
Podsumowując powyższe rozważania, przedstawienie w postępowaniu podatkowym wniosku o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego w celu wykazania, że spółka była w dobrej kondycji finansowej i w konsekwencji, że właściwy moment na złożenie wniosku o upadłość przypadał w korzystnym dla członka zarządu momencie z dużym prawdopodobieństwem spotka się z oddaleniem wniosku, a co za tym idzie podatnicy prowadzący spory podatkowe powinni poszukiwać innych środków dowodowych.
Piotr Kosmala
radca prawny nr wpisu PZ-5733
tel: (+48) 61 848 33 48
