3. Sukcesja generalna polegająca na wniesieniu aportem przedsiębiorstwa do Spółki na pokrycie wkładu a przejście prawa do prowadzenia składu podatkowego.
Przedmiotem interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2019 r. (nr 0111-KDIB3-3.4013.28.2019.3.JS) była odpowiedź na następujące pytanie: Czy w przypadku wniesienia do A. Sp. z o.o. Sp. Komandytowej na pokrycie udziału całego Przedsiębiorstwa C., obejmującego prowadzony skład podatkowy, A. zgodnie z art. 93a § 5 O.p., w zw. z art. 49 ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z wcześniej udzielonego na rzecz Przedsiębiorstwa C. zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego jako jego następca prawny, a w konsekwencji czy procedura zawieszenia poboru akcyzy do której stosowania było uprawnione Przedsiębiorstwo C. będzie kontynuowana przez A., do której C. na pokrycie udziału wniesie wkład w postaci całego swojego przedsiębiorstwa, czy też konieczne będzie uzyskanie przez A. nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego?
Jak wskazał Organ: W przedstawionych we wniosku okolicznościach zdarzenia przyszłego, na Wnioskodawcę (Spółkę komandytową) zostanie przeniesiona własność przedsiębiorstwa w ramach którego prowadzony jest skład podatkowy, na podstawie wydanego zezwolenia wydanego na czas nieoznaczony. Do Spółki komandytowej zostanie wniesiony wkład w postaci całego przedsiębiorstwa na pokrycie udziału w Spółce komandytowej, w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1025 z późn. zm.). Po dokonaniu tej czynności, podmiot wnoszący przedsiębiorstwo na pokrycie udziału w Spółce będzie prowadził dalszą działalność jako wspólnik (komandytariusz) Spółki. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy wniesienie do Spółki na pokrycie udziału całego przedsiębiorstwa, obejmującego prowadzony skład podatkowy, skutkować będzie tym, że Spółka wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z wcześniej udzielonego na rzecz tego przedsiębiorstwa zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego jako jego następca prawny, a w konsekwencji ? czy procedura zawieszenia poboru akcyzy, do której stosowania było uprawnione przedsiębiorstwo będzie kontynuowana przez Spółkę, bez konieczności uzyskania przez nią nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego.
Jak wskazano uprzednio, następstwo prawne (sukcesja praw i obowiązków) w prawie podatkowym to wstąpienie we wszystkie przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki podatnika (poprzednika prawnego), w tym również nabyte na mocy decyzji wydawanych na podstawie regulacji podatkowych. Przepisy normujące następstwo prawne należy traktować jako wprowadzające do prawa podatkowego zasadę sukcesji generalnej (uniwersalnej), doznającą ograniczeń jedynie w przypadkach, o których mowa w art. 93e ustawy Ordynacja podatkowa, a zatem stosuje się ją w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.
Sukcesja podatkowa jest możliwa jedynie w przypadku, jeżeli dojdzie do następstwa prawnego, co oznacza wstąpienie w sytuację prawną dotychczasowego podatnika (por. wyrok NSA z 27 kwietnia 2017 r., sygn. akt I GSK 1090/15 oraz wyrok NSA z 6 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1371/11). Podkreślić należy, że sukcesja podatkowa (wstąpienie we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki), do której odnosi się także regulacja art. 49 ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, ma zastosowanie jedynie w sytuacjach wprost wskazanych w ustawie Ordynacja podatkowa.
W myśl tych przepisów, do sukcesji praw i obowiązków dochodzi zatem m.in. w przypadku wniesienia przez osobę fizyczną do spółki niemającej osobowości prawnej wkładu w postaci swojego przedsiębiorstwa na pokrycie udziału (art. 93a § 5 Ordynacji podatkowej). Zatem w przedmiotowej sprawie, z chwilą wniesienia całego przedsiębiorstwa osoby fizycznej (obejmującego prowadzony skład podatkowy) do Spółki komandytowej ? będącej spółką prawa handlowego, nieposiadającą osobowości prawnej ? Spółka komandytowa wstępuje w prawa i obowiązki osoby wnoszącej do Spółki całe swoje przedsiębiorstwo w zakresie zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego oraz kontynuowania procedury zawieszenia poboru akcyzy w tym składzie podatkowym.
Nie ma przy tym znaczenia fakt, że osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą w formie przedsiębiorstwa, które wniesione zostanie do Spółki komandytowej, nie traci bytu prawnego (por. wyrok NSA z dnia 23 listopada 2016 r. sygn. akt I GSK 612/15). Przepis art. 93a § 5 Ordynacji podatkowej stanowi bowiem, że w tym przypadku następuje pełne i bezwarunkowe stosowanie zasad sukcesji podatkowej, która nie jest jednak sukcesją w ścisłym tego słowa znaczeniu. Z tego też względu sukcesja ma być stosowana odpowiednio, a nie wprost. Zaznaczyć przy tym należy, że wniesienie przedsiębiorstwa osoby fizycznej na podstawie umowy do Spółki komandytowej, w ramach której osoba ta dalej prowadzi działalność (jako komandytariusz Spółki), nie jest przekształceniem, o którym mowa w art. 551 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.). W związku z powyższym, w świetle ww. przepisów Ordynacji podatkowej, w przypadku przedstawionego we wniosku planowanego wniesienia całego przedsiębiorstwa do Spółki komandytowej na pokrycie udziału, Spółka ta wstąpi w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki tego przedsiębiorstwa, związane z uzyskanym przez nie zezwoleniem na prowadzenie składu podatkowego oraz stosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy w tym składzie podatkowym.
Dlatego też, stosownie do powołanego przepisu art. 49 ust. 10 ustawy o podatku akcyzowym, pomimo że dojdzie do zmiany podmiotu prowadzącego skład podatkowy, którym po planowanym wniesieniu całego przedsiębiorstwa do Spółki komandytowej stanie się Spółka komandytowa, nie będzie ona zobligowana na gruncie ustawy do ubiegania się o uzyskanie nowego zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego, a procedura zawieszenia poboru akcyzy, do której stosowania uprawnione było przedsiębiorstwo, będzie kontynuowana przez Spółkę komandytową, przy zachowaniu warunków tej procedury określonych przepisami prawa.
Alan Lipnicki
Młodszy Konsultant podatkowy
alan.lipnicki@isp-modzelewski.pl
tel. (22) 517 30 60
