Naczelny Sąd Administracyjny wydał wyrok w zakresie niestosowania art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług do faktury przedwcześnie wystawionej (sygn. I FSK 229/20).
Wyrok dotyczył spółki, która wystąpiła o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej skutków wystawienia faktury w terminie wcześniejszym niż 30 dni przed datą powstania obowiązku podatkowego oraz obowiązku wystawienia faktury korygującej.
Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dostaw samochodów. Spółka wskazała, że w przypadku, gdy zapłata za samochód następuje przed fizycznym wydaniem pojazdu to rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego w dniu otrzymania zapłaty. Jeżeli jest to zapłata częściowa, Spółka rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego w zakresie tej części wynagrodzenia, w dniu otrzymania tej częściowej zapłaty. Niejednokrotnie zapłata następuje po fizycznym wydaniu pojazdu. Wówczas Spółka rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego w dniu faktycznego wydania pojazdu takiemu klientowi. Co istotne, Spółka uzgadnia z takimi klientami termin wydania pojazdu lub zapłaty. Zgodnie z postanowieniami zawartych umów jest on krótszy niż 30 dni od dnia wystawienia faktury. Nadto Spółka wskazała, że zdarzają się przypadki, iż od dnia wystawienia faktury do dnia powstania obowiązku podatkowego zgodnie z powyższym, tj.:
- zapłaty przez klienta indywidualnego lub klienta indywidualnego korzystającego z kredytu;
- fizycznego wydania samochodu klientowi będącemu firmą leasingową/flotową
- upływa termin dłuższy niż 30 dni (okres od wystawienia faktury do rozpoznania momentu powstania obowiązku podatkowego). Opóźnienie dotyczy w szczególności klientów będących firmami leasingowymi/flotowymi, którzy mimo ponagleń ze strony wnioskodawcy, nie dokonują odbioru zakupionego pojazdu w umówionym terminie (do 30 dni od dnia wystawienia faktury). Co więcej, nie dokonują również w tym terminie płatności ceny sprzedaży. W konsekwencji, okres od wystawienia faktury do dnia powstania obowiązku podatkowego (wydania pojazdu albo – rzadziej – zapłaty ceny) przekracza 30 dni. Opóźnienie wynika zatem z okoliczności, na które w żaden sposób Spółka nie ma wpływu i są od niej w pełni niezależne.
Jak stanowi art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku gdy osoba prawna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. NSA orzekł, że art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług nie dotyczy faktur dokumentujących prawdziwe zdarzenia, ale wystawionych przedwcześnie. Powyższy przepis odnosi się do „pustych faktur”, tj. faktur, które nie dokumentują rzeczywistej transakcji, zdarzenia gospodarczego. Obowiązek zapłaty podatku w trybie art. 108 ustawy o podatku od towarów i usług wynika wyłącznie z faktu wystawienia tzw. pustej faktury. NSA podkreślił, że jest to przepis o charakterze prewencyjnym, albowiem ma on przeciwdziałać wprowadzaniu do obiegu nierzetelnych faktur, z których nieuczciwi przedsiębiorcy mogliby wywodzić prawo do odliczenia podatku naliczonego. NSA podkreślił, że jeżeli faktura dokumentuje rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, które podlega opodatkowaniu, to sam fakt wystawienia przedwcześnie faktury nie rodzi obowiązku zapłaty podatku na podstawie omawianego przepisu. Taka faktura powinna zostać zatem zewidencjonowana i rozliczona na zasadach ogólnych, tj. z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Wystawienie przedwczesnej faktury pozostaje bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego na gruncie podatku od towarów i usług. Obowiązek podatkowy powstaje bowiem z chwilą dokonania dostawy towarów (fizycznego wydania i podpisania protokołu odbioru przedmiotu umowy, potwierdzającego tę czynność) lub z chwilą zapłaty (jeśli zapłata nastąpiła przed wydaniem przedmiotu umowy), nie zaś z chwilą wystawienia faktury.
Ponadto NSA wskazał, że w takim stanie faktycznym nie zajdzie potrzeba skorygowania faktury bowiem nie występuje żadna z okoliczności faktycznych wymienionych w art. 106j ustawy o podatku od towarów i usług rodząca potrzebę skorygowania takiej faktury, w szczególności nie doszło do pomyłki w treści faktury (w zakresie daty dokonania dostawy). Nadto przedmiotowa faktura będzie dokumentować rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, które co do zasady podlega opodatkowaniu, a przedwczesne wystawienie faktury pozostaje bez wpływu na moment powstania obowiązku podatkowego.
Wskazać należy, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE pozostawiają pewną swobodę państwom członkowskim w zakresie dat wystawiania faktur dokumentujących czynność dostawy lub usługi. W ramach tej swobody pierwotnie określono maksymalny 30 dniowy termin wystawiania faktury przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi; czy też otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty. W wyniku nowelizacji z dniem 1 stycznia 2021 r. termin ten wynosi obecnie 60 dni.
Karolina Karaś
tel. 32 259 71 50
