Czy przychody z wyświetlania reklam w grach komputerowych można uznać za przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Przywilej opodatkowania preferencyjną stawką 5% związany jest z zamkniętym katalogiem kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustanowionym w art. 24d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”). Spory powstające na tle zaliczenia do przedmiotowego katalogu nie są zjawiskiem odosobnionym. W jednym z nich, dotyczącym tytułowego zagadnienia, WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 7 marca 2023 r. podzielił stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażone w zaskarżonej interpretacji indywidualnej z dnia 26 sierpnia 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.606.2020.9.JKU.

Interpretacja ta wydana została na wniosek Spółki, prowadzącej działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obejmującą opracowywanie (tzn. wytwarzanie, rozwijanie lub ulepszanie) programów komputerowych w postaci m.in. gier komputerowych na urządzenia mobilne, do których prawa autorskie stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 tej ustawy.

Wnioskując o wydanie interpretacji Spółka stała na stanowisku, że osiągane przez nią przychody z mikropłatności należy uznać za „dochody z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, dotyczącej kwalifikowanego prawa własności intelektualnej” w znaczeniu art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż ich osiąganie przez Spółkę wynika z licencji dotyczących autorskich praw do gier, udzielanych przez nią na rzecz wydawcy, bez czego gracz (użytkownik) nie mógłby korzystać z gry. Spółka argumentowała ponadto, że brzmienie art. 24d ust. 7 pkt 1 powołanej ustawy nie wskazuje – jej zdaniem – że przez „opłaty lub należności wynikające z umowy licencyjnej” należy rozumieć tylko te opłaty lub te należności, które wynikają jedynie bezpośrednio z umowy licencyjnej, jako opłaty lub należności za udzielenie licencji w oparciu o umowę licencyjną (opłaty lub należności licencyjne) ; gdyby tak bowiem było, znalazłoby to wyraz w brzmieniu powołanego przepisu, np. poprzez użycie w nim określenia „bezpośrednio” lub doprecyzowanie, że dotyczy on tylko opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej „za nabycie licencji”.

Jednocześnie w ocenie Spółki przychody, jakie uzyskuje z reklam wyświetlanych za wynagrodzeniem w grach komputerowych (w ramach usług zbliżonych do udostępniania powierzchni reklamowej w internecie lub czasu antenowego w celach reklamowych) stanowią dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – tj. jako dochody z kwalifikowanych IP uwzględnionych w cenie sprzedaży produktów lub usług. Implementacja narzędzi umożliwiających świadczenie usług następuje bowiem już w toku opracowywania danej gry, tj. w toku działalności B+R prowadzonej przez Spółkę, natomiast, świadcząc usługi Spółka nie wykonuje żadnych dodatkowych czynności niosących dla nabywcy wartość dodaną.

Równocześnie Spółka przyjęła, że wysokość dochodów należy ustalić w takim przypadku jako całość osiąganych przez nią przychodów z reklam.

W interpretacji indywidualnej z dnia 26 sierpnia 2022 r. Dyrektor KIS uznał wprawdzie za prawidłowe stanowisko Spółki w zakresie uznania przychodów z „mikropłatności” uzyskiwanych przez Spółkę za dochody z kwalifikowanych IP, potwierdzając, że stanowią one dochody z kwalifikowanych IP jako dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. dochody z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, które dotyczą kwalifikowanych IP. Jednakowoż przyjął, że choć Spółka w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej wytwarza i rozwija autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w treści art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to dochodów uzyskiwanych przez nią z wyświetlania reklam w grach komputerowych nie można uznać za dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 powołanej ustawy.

W ocenie Organu dochód podatnika z tytułu wyświetlania reklamy w wytworzonej przez niego aplikacji, nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 24d ust. 1 ustawy, ponieważ świadczenie usługi reklamy nie wiąże się z korzystaniem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przez podmiot zlecający tę usługę. Dyrektor KIS zauważył, że przychody z reklam wyświetlanych podczas grania w grę Spółka uzyskuje w wyniku umów zawartych z dostawcami reklam, a nie od użytkowników gier komputerowych. Skoro zatem dostawcy reklam nie są nabywcami gry komputerowej, to przychodów z wyświetlania tychże reklam nie można uznać za przychody z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Organ stwierdził ponadto, że sposób rozliczeń przyjęty pomiędzy Spółką oraz dostawcami reklam nie ma wpływu na kwalifikację dochodu, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co także potwierdza konstatację, iż przychody z wyświetlania reklam nie spełniają przesłanek przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Jak wskazywano na wstępie, WSA w Gdańsku oddalił skargę Spółki wniesioną na powyższą interpretację.

W uzasadnieniu wyroku z dnia 7 marca 2023 r. (I SA/Gd 1227/22) podkreślił, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej powinno spełniać łącznie trzy warunki:

• zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
• należeć do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz
• podlegać ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska;

jeżeli zatem dany dochód nie spełnia chociażby jednego z powyższych warunków, to nie ma do niego zastosowania preferencyjne opodatkowanie.

Sąd zwrócił uwagę, że preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dotyczy dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, chronionych na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, jeśli podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiada owe prawa na podstawie umowy licencyjnej. Możliwość skorzystania z Innovation Box zachodzi również w przypadku zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, pod warunkiem poniesienia następnie przez podatnika kosztów związanych z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa, a także w związku z rozwijaniem lub ulepszaniem w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej „cudzego IP”, o ile w wyniku tych prac, powstaną nowe prawa własności intelektualnej, przysługujące podatnikowi, który rozwinął lub ulepszył „cudze IP”.

W ocenie WSA o stosowaniu ulgi nie może jednak przesądzać uzyskiwanie dochodu z wyświetlania reklam podczas użytkowania gry, albowiem to wynagrodzenie nie wynika z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a dochodu z reklam, nie można uznać za dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Sąd zaznaczył, że w przypadku udostępniania miejsca na reklamę wyświetlaną w trakcie gry nie ma miejsca przeniesienie, bądź korzystanie z prawa autorskiego do programu komputerowego, czy też jego nowatorskiego elementu, a jedynie pobieranie opłat za udostepnienie miejsca reklamowego. Pomimo zatem systematycznego rozwoju przez Spółkę gry w ramach prac badawczo-rozwojowych, uzyskiwanie przez nią przychodów (dochodów) z tytułu udostępniania miejsca reklamowego w grze, nie zachodzi możliwość skorzystanie z preferencyjnego opodatkowania dochodów w ramach ulgi IP Box, bowiem Spółka nie uzyskuje dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak podkreśli Sąd, „[…] W tym wypadku tylko Gra komputerowa stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, ponieważ sprzedaż usługi reklamowej nie jest wynikiem działalności badawczo-rozwojowej Spółki, nie ma związku z ulepszeniem gry, a jest czynnością następczą i odrębną od czynności sprzedaży czy udostępnienia Gry komputerowej powstałej w wyniku działalności badawczo-rozwojowej”.

Reasumując: w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 marca 2023 r. (I SA/Gd 1227/22) WSA w Gdańsku potwierdził prawidłowość wykładni przepisów dokonanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 sierpnia 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.606.2020.9.JKU, tym samym przychody z reklam nie stanowią przychodów z kwalifikowanych IP mającego wpływ na dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjna stawką 5%.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu