Stosowanie tzw. ulgi prowzrostowej w przypadku odprzedaży pod własną marką rzeczy wytworzonych na zlecenie podatnika przez podmioty trzecie

Zasady stosowania tzw. ulgi prowzrostowej, określanej również jako ulga na ekspansję, bywają przedmiotem sprzecznych ocen. W ramach tej ulgi podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą, którzy zwiększą przychody ze sprzedaży, względnie uzyskają przychody dzięki wprowadzeniu do sprzedaży nowych produktów bądź rozpoczną sprzedaż na nowym rynku, zyskują prawo do odliczenia od podstawy obliczenia podatku wydatków faktycznie poniesionych w celu tegoż zwiększenia przychodów. W wyroku z dnia 18 stycznia 2023r. (I SA/Bk 497/22) WSA w Białymstoku odniósł się do rozumienia „produktów”, o których mowa w art. 18eb ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa z dnia 15 lutego 1992 r.”) i dopuszczalności stosowania przedmiotowej ulgi w odniesieniu do wydatków służących zwiększeniu przychodów ze sprzedaży nowej linii produktów wprowadzanych na rynek pod tzw. marką własną podatnika, ale wytworzonych z wykorzystaniem podmiotów trzecich.

W świetle ustawy z dnia 15 lutego 1992r. odliczenie ma charakter warunkowy i limitowany. Dotyczy bowiem wyłącznie wydatków stanowiących koszty uzyskania przychodów poniesionych w celu zwiększenia przychodów ze sprzedaży produktów do wysokości dochodu uzyskanego przez podatnika w roku podatkowym z pozarolniczej działalności gospodarczej, a jednocześnie nie może przekraczać 1 000 000 zł w roku podatkowym. Ograniczony jest również katalog poniesionych wydatków rozliczanych w ramach ulgi.

Przypomniał o tym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z września 2022 r. wydanej na wniosek Spółki, która zamierzała zlecać jednemu podmiotowi produkcję opakowań, innemu ich napełnienie produktem wytworzonym według specjalnie stworzonej receptury, następnie zaś wprowadzać ten towar na rynek pod swoim znakiem towarowym (tzw. marką własną), ponosząc koszty jego promowania w celu zwiększenia rozpoznawalności produktu wśród klientów i zwiększenia jego sprzedaży.

Organ za nieprawidłowe uznał stanowisko Spółki, dotyczące dopuszczalności zastosowania ulgi prowzrostowej w przedstawionych warunkach. DKIS podkreślił, że zgodnie z definicją zamieszczoną w art. 18eb ust.2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. ulga odnosi się wyłącznie do produktów materialnych wytwarzanych przez podatnika, a więc nie znajduje zastosowania m.in. do działalności handlowej, tj. sprzedaży produktów nabytych uprzednio od innych producentów.

Spółka zaskarżyła przedmiotowe rozstrzygnięcie w całości, zarzucając Organowi dopuszczenie się błędu wykładni poprzez przyjęcie, że przepis art. 18eb ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. dotyczy wyłącznie rzeczy osobiście wytworzonych przez podatnika i nie ma zastosowania w przypadku produktów wytworzonych przez podatnika na jego zlecenie za pośrednictwem podmiotów trzecich.

WSA w Białymstoku we wzmiankowanym na wstępie wyroku z dnia 18 stycznia 2023r. (I SA/Bk 497/22) skargę jako niezasadną oddalił.

Skład orzekający, odwołując się m.in. do wyroku NSA z 16 czerwca 2021 r. (III FSK 32/21), wskazał na prymat wykładni gramatycznej w sprawie i w nawiązaniu do uchwały NSA z 29 maja 2000 r. (FPS 2/00) zaznaczył, że kierowanie się wykładnią celowościową, to jest z pominięciem woli „historycznego” prawodawcy, w oderwaniu od innych rodzajów wykładni, może prowadzić do wypaczenia rzeczywistych intencji prawodawcy. Podał także, iż zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl), „wytwarzać” to m.in. zrobić, wyprodukować coś; a wedle Słownika języka polskiego pod red. W.Doroszewskiego (http://doroszewski.pwn.pl), „wytwarzać” oznacza „produkować, wyrabiać”.

WSA zgodził się z argumentem Spółki, że istotnie, w art. 18eb ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. prawodawca nie uszczegółowił – jak to przyjęto w niektórych jej przepisach – by „wytworzenie” miało odbywać się „we własnym zakresie”, czyli – kierując się znaczeniem językowym – „samodzielnie, nie korzystając z żadnych usług ani pomocy” (Wielki słownik języka polskiego PAN, http://wsjp.pl). Podkreślił jednak, że „wytworzenie we własnym zakresie” na gruncie przedmiotowej ustawy występuje zasadniczo w odniesieniu do wytworzenia środków trwałych m.in. na potrzeby przepisów o amortyzacji, a zatem łączenie na gruncie art. 18eb ust. 2 ustawy sformułowania o wytworzeniu rzeczy (produktów) ze wskazaniem na jego „własny zakres” nie znajdowałoby uzasadnienia. Jednocześnie Sąd zwrócił uwagę, że z brzmienia spornego przepisu jednoznacznie wynika, iż rzeczy mają być wytworzone „przez podatnika”, a zatem to podatnik-producent powinien samodzielnie dokonać ich wytworzenia.

Na podstawie powyższych przesłanek WSA w Białymstoku przyjął, że przez „produkty”, o których mowa w art. 18eb ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r., należy rozumieć „rzeczy, a więc przedmioty materialne, wyprodukowane w całości, w sposób bezpośredni i samodzielnie przez podatnika”. Zaznaczył, przy tym, że rozumienie to odpowiada znaczeniu uwzględnionemu w interpretacjach indywidualnych z: 19 sierpnia 2022 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.156.2022.1.MF), 30 września 2022 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.433.2022.1.AR), 15 listopada 2022 r. (nr 0111-KDIB2-1.4010.378.2022.1.AR), 16 grudnia 2022 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.192.2022.1.KW) oraz z 18 stycznia 2023 r. (nr 0114-KDIP2-1.4010.269.2022.1.KW).

W konsekwencji Sąd stanął na stanowisku, że przedstawiona we wniosku o interpretację działalność Spółki nie może być uznana za „wytworzenie” rzeczy (produktu), Spółka bowiem de facto będzie korzystała z komponentów przygotowanych (wytworzonych, wyprodukowanych) przez podmioty trzecie, na jej zlecenie, które następnie będą sprzedawane pod własną marką Spółki, a poczyniona przez nią rozszerzająca interpretacja spornego przepisu, oparta w głównej mierze o wykładnię celowościową i systemową, jest niezasadna.

Ostatecznie WSA w Białymstoku w wyroku z dnia 18 stycznia 2023r. uznał, że przez „produkty”, definiowane jako „rzeczy wytworzone przez podatnika”, o których mowa w art. 18eb ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. należy rozumieć wyłącznie rzeczy samodzielnie wyprodukowane przez podatnika w celu ich sprzedaży; w zakresie tej definicji nie mieszczą się zatem rzeczy zakupione przez podatnika i przez niego odsprzedawane, nawet pod własną marką. Wyrok jest nieprawomocny.

 

 

Wróć do spisu treści serwisu