2. Zakres zastosowania art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym.
Niezarejestrowanie samochodu osobowego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, oznacza, że wolą ustawodawcy było objęcie zakresem unormowania ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym wszystkich przypadków wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju.
Sprawa dotyczyła zaistnienia przesłanki z art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w postaci rejestracji pojazdów na terenie kraju. Zdaniem skarżącego przedmiotowe pojazdy nie były zarejestrowane, stąd należy mu się zwrot zapłaconego od nich podatku akcyzowego.
Zaskarżoną decyzją z (…) r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa i art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z (…) r. orzekającą o:
– zwrocie podatku akcyzowego zapłaconego na terytorium kraju od samochodu osobowego w związku z jego nabyciem wewnątrzwspólnotowym, będącego następnie przedmiotem eksportu (…) samochodów o podanych w treści decyzji numerach VIN w kwocie (…) zł
– odmowie zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego na terytorium kraju od (…) samochodów osobowych o podanych w treści decyzji numerach VIN w związku z ich nabyciem wewnątrzwspólnotowym, będących następnie przedmiotem eksportu – w łącznej kwocie (…) zł.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, odnośnie odmowy zwrotu podatku akcyzowego, że pojazdy zostały zarejestrowane czasowo przed datą ich wywozu.
Strona dokonała więc wywozu samochodów osobowych uprzednio zarejestrowanych w Rzeczypospolitej Polskiej, co stanowi przeszkodę do zwrotu podatku akcyzowego na podstawie art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. Organ wskazał też, że umorzenie postępowań rejestracyjnych nie wywołuje skutków wstecznych.
Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji (w pkt II) oraz o zobowiązanie organu I instancji do wydania decyzji o zwrocie podatku akcyzowego dotyczącego przedmiotowych pojazdów.
W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 20 listopada 2018 r., sygn. akt III SA/Po 476/18 stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ale nie ze względu na podniesione w niej argumenty.
W ocenie Sądu postępowanie odwoławcze zostało przeprowadzone w niniejszej sprawie w nieprawidłowy sposób, szczególnie w zakresie uzasadnienia decyzji organu II instancji.
Zgodnie z art. 107 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym podmiot, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego.
W kontrolowanej przez Sąd sprawie spór dotyczył zaistnienia przesłanki z art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym w postaci rejestracji pojazdów na terenie kraju. Zdaniem skarżącego przedmiotowe pojazdy nie były zarejestrowane, stąd należy mu się zwrot zapłaconego od nich podatku akcyzowego.
Kluczowe było zatem ustalenie, czy przedmiotowe pojazdy były zarejestrowane na terenie kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, przed ich wywozem.
Ustawodawca w zakresie przesłanki „braku zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju” odwołuje się do przepisów o ruchu drogowym.
Rejestracji pojazdu dokonuje się w trybie art. 72 ust. 1 Prawa o ruchu drogowym.
Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 Prawa o ruchu drogowym (w brzmieniu właściwym dla sprawy) czasowej rejestracji dokonuje się m.in.:
1) z urzędu – po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu;
2) na wniosek właściciela pojazdu – w celu umożliwienia wywozu pojazdu za granicę.
Zgodnie z art. 74 ust. 3 Prawa o ruchu drogowym czasowej rejestracji zasadniczo dokonuje się na okres nieprzekraczający 30 dni.
Sąd, biorąc pod uwagę powyższe przepisy, akceptuje pogląd, zawierający wykładnię art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym , zgodnie z którym niezarejestrowanie samochodu osobowego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, oznacza, że wolą ustawodawcy było objęcie zakresem unormowania u.p.a. wszystkich przypadków wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju. Przepis art. 72 ust. 1 Prawa o ruchu drogowym zawiera ogólną normę odnoszącą się do każdej rejestracji, a więc również i do rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 tej ustawy (por. wyrok NSA o sygn. akt I OSK 1168/10 – dostępny w na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl – w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej „CBOSA”). Gdyby zamiarem ustawodawcy miało być zróżnicowanie określonych w art. 107 ust. 1 u.p.a. skutków prawnopodatkowych rejestracji stałej i czasowej, z pewnością wyraziłby swoją wolę w omawianej kwestii w zdecydowanie inny sposób, niż to uczynił (por. wyroki NSA o sygn. akt I GSK 124/13 i I GSK 962/16 – dostępne w CBOSA).
Rejestracja czasowa z urzędu jest etapem postępowania w sprawie rejestracji i poprzedza ostateczne dopuszczenie pojazdów do ruchu. Celem postępowania było dopuszczenie pojazdów do ruchu na terytorium kraju, co potwierdzają decyzje właściwego organu. Czasowa rejestracja z urzędu umożliwia właścicielowi pojazdu jego użytkowanie w jej ramach czasowych. Uprzednia rejestracja samochodów stanowi przeszkodę do zwrotu podatku akcyzowego na rzecz skarżącego. Dla rozstrzygnięcia sprawy nie ma znaczenia to, że ostatecznie umorzono postępowania dotyczące rejestracji pojazdów, gdyż wywołało to skutek „ex nunc”. Dla stwierdzenia, że w sprawie nie ma przesłanek do zwrotu podatku akcyzowego należało zatem ustalić, że sporne pojazdy zostały skutecznie zarejestrowane czasowo przed datą ich wywozu z kraju.
W uzasadnieniu decyzji organu I instancji wskazano, że (…) pojazdy o określonym nr VIN zostały zarejestrowane czasowo w dniu (…) r., a ich eksportu dokonano w dniu (…) r., co uzasadniało odmowę zwrotu podatku akcyzowego. Tymczasem w uzasadnieniu swojej decyzji organ II instancji odnosi się do (…) innych pojazdów (o innych nr VIN) wskazując, że zostały one zarejestrowane czasowo w dniu (…) r. a ich wywozu dokonano w dniu (…) r.
Organ ten odniósł się zatem do zupełnie innych pojazdów, do których nie odniósł się organ I instancji w uzasadnieniu swojej decyzji. Z tego powodu decyzja organu II instancji jest obarczona błędem nieprawidłowego uzasadnienia, albowiem nie odnosi się ono do przedmiotu postępowania I instancyjnego. Z tych względów Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi uchylił decyzję organu II instancji.
Malwina Sik
konsultant prawny
aplikant adwokacki
malwina.sik@isp-modzelewski.pl
tel. (22) 517 30 67
