OPODATKOWANIE AKCYZĄ SAMOCHODÓW OSOBOWYCH
1. Rejestracja czasowa samochodu jako wykluczająca zwrot akcyzy.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa i art. 107 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym , utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z (…) r. orzekającą o:
– zwrocie podatku akcyzowego zapłaconego na terytorium kraju od (…) samochodów osobowych, w związku z ich nabyciem wewnątrzwspólnotowym, będących następnie przedmiotem eksportu, w łącznej kwocie (…) zł
– odmowie zwrotu podatku akcyzowego zapłaconego na terytorium kraju od (…) samochodu osobowego, w związku z jego nabyciem wewnątrzwspólnotowym, będącego następnie przedmiotem eksportu, w kwocie (…) zł.
W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, odnośnie odmowy zwrotu podatku akcyzowego, że (…) r. przedmiotowy samochód osobowy zarejestrowano czasowo na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, co oznacza dopuszczenie go do konsumpcji na tym terytorium, a następnie – (…) r. – dokonano jego eksportu.
Oznacza to, że w dniu wywozu przedmiotowy pojazd był zarejestrowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, co stanowi przeszkodę do zwrotu podatku akcyzowego na podstawie art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym Organ wskazał też, że umorzenie postępowania rejestracyjnego nie wywołuje skutków wstecznych.
Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w całości oraz o zobowiązanie organu I instancji do wydania decyzji o zwrocie podatku akcyzowego dotyczącego przedmiotowego pojazdu. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 28 lutego 2019 r., sygn.. akt III SA/Po 805/18, uznał że Niezarejestrowanie samochodu osobowego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, oznacza, że wolą ustawodawcy było objęcie zakresem unormowania ustawy o podatku akcyzowym wszystkich przypadków wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju, także czasowej.
Zgodnie z art. 107 ustawy o podatku akcyzowym podmiot, który nabył prawo rozporządzania jak właściciel samochodem osobowym niezarejestrowanym wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, od którego akcyza została zapłacona na terytorium kraju, dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego, ma prawo do zwrotu akcyzy na wniosek złożony właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie roku od dnia dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej tego samochodu osobowego. W kontrolowanej przez Sąd sprawie spór dotyczył zaistnienia przesłanki z art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym w postaci rejestracji pojazdu na terenie kraju. Zdaniem skarżącego przedmiotowy pojazd nie był zarejestrowany, stąd należy mu się zwrot zapłaconego od niego podatku akcyzowego.
Sąd podzielił stanowisko organu, że przedmiotowy pojazd był zarejestrowany na terenie kraju, zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, przed jego wywozem.
Ustawodawca w zakresie przesłanki „braku zarejestrowania samochodu osobowego na terytorium kraju” odwołuje się do przepisów o ruchu drogowym.
Rejestracji pojazdu dokonuje się w trybie art. 72 ust. 1 Prawa o ruchu drogowym.
Ponadto, zgodnie z art. 74 ust. 2 Prawa o ruchu drogowym (w brzmieniu właściwym dla sprawy) czasowej rejestracji dokonuje się m.in.:
1) z urzędu – po złożeniu wniosku o rejestrację pojazdu;
2) na wniosek właściciela pojazdu – w celu umożliwienia wywozu pojazdu za granicę.
Zgodnie z art. 74 ust. 3 Prawa o ruchu drogowym czasowej rejestracji zasadniczo dokonuje się na okres nieprzekraczający 30 dni.
Wojewódzki Sąd Administracyjny, biorąc pod uwagę powyższe przepisy, akceptuje pogląd, zawierający wykładnię art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym zgodnie z którym niezarejestrowanie samochodu osobowego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, oznacza, że wolą ustawodawcy było objęcie zakresem unormowania ustawy o podatku akcyzwoym wszystkich przypadków wcześniejszej rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju.
Przepis art. 72 ust. 1 Prawa o ruchu drogowym zawiera ogólną normę odnoszącą się do każdej rejestracji, a więc również i do rejestracji czasowej pojazdu, o której mowa w art. 74 tej ustawy (por. wyrok NSA o sygn. akt I OSK 1168/10 – dostępny w na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl – w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, dalej „CBOSA”). Gdyby zamiarem ustawodawcy miało być zróżnicowanie określonych w art. 107 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym skutków prawnopodatkowych rejestracji stałej i czasowej, z pewnością wyraziłby swoją wolę w omawianej kwestii w zdecydowanie inny sposób, niż to uczynił (por. wyroki NSA o sygn. akt I GSK 124/13 i I GSK 962/16 – dostępne w CBOSA).
Rejestracja czasowa z urzędu jest etapem postępowania w sprawie rejestracji i poprzedza ostateczne dopuszczenie pojazdu do ruchu. Celem postępowania było dopuszczenie pojazdu do ruchu na terytorium kraju, co potwierdza decyzja właściwego organu. Czasowa rejestracja z urzędu umożliwia właścicielowi pojazdu jego użytkowanie w jej ramach czasowych. W rozpoznawanej sprawie pojazd, co do którego odmówiono zwrotu podatku akcyzowego, zarejestrowano czasowo (…) r. (dopuszczono czasowo do ruchu drogowego), zaś eksport nastąpił (…) r., czyli już po jego zarejestrowaniu.
Uprzednia rejestracja samochodu stanowi zaś przeszkodę do zwrotu podatku akcyzowego na rzecz skarżącego.
Jak podkreślił Wojewódzki Sąd administracyjny, dla rozstrzygnięcia sprawy nie ma znaczenia to, że ostatecznie umorzono postępowanie dotyczące rejestracji pojazdu, gdyż wywołało to skutek „ex nunc”. Wskazać należy, że zgodnie ze stanowiskiem NSA „po uzyskaniu rejestracji samochód osobowy przestaje podlegać obowiązkowi podatkowemu. Obrót takim samochodem odbywa się poza zakresem zastosowania przepisów ustawy o podatku akcyzowym.
Zatem w odniesieniu to takiego samochodu nie może powstać prawo do zwrotu podatku akcyzowego. Także w sytuacji umorzenia postępowania w sprawie rejestracji. Samochód osobowy nie staje się na nowo przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym po późniejszym umorzeniu postępowania w sprawie rejestracji. Ustawodawca poza zakresem regulacji ustawy o podatku akcyzowym pozostawił wszelkie formy prawne późniejszej utraty mocy prawnej aktu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju” (wyrok NSA z dnia 21 lutego 2018 r., sygn. I GSK 703/16, lex nr 2478960).
Ponadto stwierdził, że organ nie naruszył art. 1 ust. 3 w zw. z motywem 5 dyrektywy Rady nr 2008/118/WE.
Przepis art. 1 ust. 3 tej dyrektywy stanowi, że państwa członkowskie mogą nakładać podatki na:
a) produkty inne niż wyroby akcyzowe;
b) świadczenie usług, w tym związanych z wyrobami akcyzowymi, które to podatki nie mają charakteru podatków obrotowych.
Nakładanie takich podatków nie może jednak powodować zwiększenia formalności przy przekraczaniu granic w handlu pomiędzy państwami członkowskimi. Motyw 5 dyrektywy Rady nr 2008/118/WE stanowi z kolei, że w celu zapewnienia swobodnego przemieszczania opodatkowanie wyrobów innych niż wyroby akcyzowe nie powinno wiązać się z formalnościami przy przekraczaniu granic. Przepis art. 1 ust. 3 tej dyrektywy ani jej motyw 5 w ogóle nie dotyczą zatem wyrobów akcyzowych, którymi są m.in. samochody osobowe.
Z powyższych powodów niezasadny jest zarzut naruszenia art. 107 ust. 1 ustawy i wskazanych w skardze innych przepisów.
Malwina Sik
Młodszy konsultant podatkowy,
aplikant adwokacki
malwina.sik@isp-modzelewski.pl
tel. (22) 517 30 60
