3. Definicja napojów fermentowanych
Zgodnie z art. 96 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym za napoje fermentowane niemusujące ustawodawca uznaje wszelkie wyroby objęte pozycjami CN 2204 i 2205, z wyjątkiem wina, oraz wyroby objęte pozycją CN 2206 00, z wyjątkiem piwa. W ramach niemusujących napojów fermentowanych ustawa rozróżnia napoje:
1) o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj., lecz nieprzekraczającej 10% obj.;
2) o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 10% obj., lecz nieprzekraczającej 15% obj.
Z kolei za musujące napoje fermentowane są uznawane wszelkie wyroby objęte pozycją CN 2206 00 oraz wyroby oznaczone kodami CN 2204 10, 2204 21 10, 2204 29 10 i objęte pozycją 2205, niebędące winem. W przypadku napojów fermentowanych musujących dodatkowym warunkiem jest to, aby napoje te znajdowały się w butelkach zaopatrzonych w korek w kształcie grzybka, umocowany za pomocą węzłów lub spinek, albo aby cechowały się ciśnieniem wynoszącym co najmniej 3 bary, spowodowanym obecnością dwutlenku węgla w roztworze.
Ustawodawca rozróżnia dwie kategorie musujących napojów fermentowanych. Są nimi wyroby mające rzeczywistą objętościową moc alkoholu:
1) przekraczającą 1,2% obj., lecz nieprzekraczającą 13% obj., albo
2) przekraczającą 13% obj., lecz nieprzekraczającą 15% obj.
Ustawa w art. 96 ust. 2 ustawy wprowadza definicję produkcji napojów fermentowanych. Zgodnie z tym przepisem produkcją napojów fermentowanych jest wytwarzanie lub przetwarzanie tych napojów, a także ich rozlew. Jednocześnie należy pamiętać, że co do zasady produkcja napojów fermentowanych, tak jak wszystkich innych wyrobów akcyzowych, powinna odbywać się wyłącznie w składzie podatkowym. Wyjątek od tej reguły wprowadziły nowe przepisy akcyzowe. Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym produkcja napojów fermentowanych nie musi odbywać się na terenie składu podatkowego, jeżeli:
1) produkcja następuje wyłącznie z surowców, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych (sytuacja taka w praktyce może występować w przypadku przetwarzania napojów fermentowanych bez zwiększenia ich objętości lub samego rozlewu);
2) producent dokona przedpłaty akcyzy na poczet napojów fermentowanych, które zostaną wyprodukowane w miesiącu następującym po miesiącu, w którym przedpłata została uiszczona.
Stawka akcyzy na napoje fermentowane została określona przez ustawodawcę bezpośrednio w ustawie. Ustawa nie upoważnia już Ministra Finansów do zmiany stawek akcyzy na napoje fermentowane w drodze rozporządzenia wykonawczego. Jak jednak zostało wskazane na początku, ustawodawca oprócz stawki podstawowej na napoje fermentowane zdecydował się wprowadzić niższą stawkę w wysokości 97 zł/1 hl cydru i perry klasyfikowanych do kodów CN 2206 00 31, 2206 00 51 oraz 2206 00 81, jednak pod tym warunkiem, że rzeczywista moc objętościowa alkoholu nie przekroczy 5%.
W związku z tym, że napoje fermentowane przed dokonaniem ich dostawy do ostatecznego odbiorcy mogą podlegać wielu procesom, ustawa wprowadza w art. 21 ust. 8 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym prawo do odliczenia akcyzy zapłaconej od surowców nabytych do produkcji danego napoju fermentowanego. Niemniej jednak należy pamiętać, że art. 21 ust. 8 ustawy nie wprowadza szczególnych rozwiązań dla poszczególnych wyrobów akcyzowych. Jest to ogólna klauzula wskazująca, że kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub w określonych sytuacjach poza składem podatkowym może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania innych wyrobów akcyzowych.
Przepis ten może mieć również zastosowanie do napojów fermentowanych, należy jednak zwrócić uwagę na dwie istotne kwestie. Akcyza od surowca może być odliczona, jeżeli wyrób gotowy, w tym przypadku napój fermentowany, będzie podlegał akcyzie na terenie kraju.
Brak jest więc możliwości odliczenia akcyzy od wyrobu, który po jego wyprowadzeniu ze składu podatkowego jest następnie wysyłany do innego państwa członkowskiego lub eksportowany poza UE w procedurze zawieszenia poboru akcyzy. Brak jest bowiem wtedy akcyzy należnej od wyrobu gotowego, którą można by pomniejszyć o akcyzę zapłaconą od surowców zużytych do produkcji gotowego napoju fermentowanego.
W sytuacji jednak, gdy napój fermentowany wytworzony z wykorzystaniem surowców z zapłaconą akcyzą zostanie wysłany w procedurze zawieszenia poboru akcyzy, podmiot dokonujący dostawy wewnątrzwspólnotowej lub eksportu powinien być uprawniony do zwrotu akcyzy zawartej w cenie surowców zużytych do wytworzenia danego napoju fermentowanego. W takim przypadku konieczne jest jednak spełnienie innych warunków oraz ustalenie zasad określania ilości surowców z zapłaconą akcyzą zawartych w danym wyrobie gotowym.
Drugim istotnym warunkiem odliczenia akcyzy od surowców jest obowiązek alokacji kwoty akcyzy od danego surowca z akcyzą należną od wyrobu gotowego, w którym zawarty jest surowiec. W efekcie prawo do odliczenia nie następuje w momencie przeznaczenia do produkcji czy też zużycia danego surowca do produkcji, ale w momencie, kiedy dany wyrób gotowy opuszcza procedurę zawieszenia poboru akcyzy. Ten drugi warunek łączy się również z pierwszym. W praktyce więc śledzenie, kiedy poszczególne partie napojów fermentowanych opuszczają skład podatkowy poza procedurą zawieszenia, pozwala na odliczenie od kwoty wpłat dziennych odpowiedniej części akcyzy zawartej w surowcach do produkcji danych wyrobów.
Malwina Sik
Konsultant podatkowy, aplikant adwokacki
malwina.sik@isp-modzelewski.pl
tel. (22) 517 30 60
